Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie stwierdzenia niezgodności z prawem prawomocnego wyroku

I OSK 789/23

 

 

Wyrok

w imieniu Rzeczypospolitej Polskiej

z dnia 20 października 2023 r.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie:

Przewodniczący: Sędzia NSA Jan Kowalski (spr.),

Sędzia NSA Anna Nowak,

Sędzia NSA Piotr Wiśniewski

po rozpoznaniu w dniu 20 października 2023 r. na posiedzeniu niejawnym

w Izbie Finansowej

skargi Elektro-Hurt Sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie, ul. Kwiatowa 12 o stwierdzenie niezgodności z prawem

prawomocnego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 marca 2023 r., II FSK 1234/22,

oddalającego skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 10 stycznia 2022 r., III SA/Wa 4567/21, w sprawie ze skargi – Elektro-Hurt Sp. z o.o. na

decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 20 grudnia 2020 r. w przedmiocie podatku od

towarów i usług za I kwartał 2020 r.

oddala skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego wyroku.

Jan Kowalski            Anna Nowak           Piotr Wiśniewski

(podpis)                (podpis)               (podpis)

 

Uzasadnienie

Prawomocnym wyrokiem z 15 marca 2023 r., II FSK 1234/22, Naczelny Sąd Administracyjny

oddalił skargę kasacyjną Elektro-Hurt Sp. z o.o. od wyroku Wojewódzkiego Sądu

Administracyjnego w Warszawie z 10 stycznia 2022 r., III SA/Wa 4567/21, w sprawie ze skargi Elektro-Hurt Sp. z o.o.

na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 20 grudnia 2020 r. w

przedmiocie podatku od towarów i usług za I kwartał 2020 r.

Skarżąca pismem z 15 kwietnia 2023 r. wniosła o stwierdzenie niezgodności z prawem

prawomocnego orzeczenia na podstawie art. 190 Konstytucji RP, jak również na podstawie art. 270 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325) o zwrot kosztów postępowania. Zgodnie z art. 190 Konstytucji RP, zarzuciła sądowi

rażące naruszenie prawa unijnego, przez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj.

naruszenie: art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE.

W uzasadnieniu skargi strona wskazała na bezpodstawne zakwestionowanie jej prawa do

odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur zakupu laptopów, uznając, że w świetle

przepisów art. 13 ust 1 i 2 ustawy o VAT nie nastąpił eksport towarów

potwierdzony przez urząd celny wyjścia (wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty),

gdyż nie wykonywano czynności opodatkowanych. Naczelny Sąd Administracyjny zakwestionował dokonanie przez

spółkę eksportu laptopów na rzecz dalszych odbiorców, a tym samym uznał, że nie wystąpiły

wszystkie przesłanki.

Powyższe rozważania miały doprowadzić do rażącego naruszenia art. 168 Dyrektywy Rady 2006/112/WE.

Skoro organy podatkowe nie kwestionowały faktu sprzedaży laptopów, otrzymania zapłaty

oraz wywozu laptopów, należało uznać, że nastąpiła dostawa towaru. W sprawie ani organy, ani tym bardziej sądy, w tym NSA, nie

zakwestionowały, iż nastąpiła sprzedaż oraz że towar został wywieziony poza obszar celny

Unii Europejskiej, co potwierdzają stosowne instytucje państwowe (organy celne). Elektro-Hurt Sp. z o.o.,

występując jako podatnik, dokonała przemieszczenia

towaru, wyzbywając się ekonomicznego władztwa nad rzeczą. W konsekwencji doszło do

przekazania ekonomicznego władztwa nad towarami, co oznacza, że doszło do dostawy

towarów, a więc czynności opodatkowanej. Elektro-Hurt Sp. z o.o. miała zatem prawo do odliczenia podatku w

momencie, w którym odliczany podatek stał się wymagalny.

NACZELNY SĄD ADMINISTRACYJNY ZWAŻYŁ, CO NASTĘPUJE:

Skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego wyroku nie zasługuje na

uwzględnienie.

W rozpoznawanej sprawie skarga dotyczy przypadku określonego w art. 190 Konstytucji RP, a

więc dotyczy wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, który z założenia rażąco narusza

normy prawa Unii Europejskiej.

Treść art. 13 ustawy o VAT stanowiła, że jeżeli wywóz towarów nie

następował w wykonaniu dostawy towarów, wówczas taki wywóz towarów nie był

kwalifikowany jako eksport i nie podlegał opodatkowaniu ani nie był również związany ze

sprzedażą opodatkowaną.

Podstawową czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, która

zawiera się w pojęciu „dostawa towarów”, jest sprzedaż towarów rozumiana. W konsekwencji o dostawie towarów można mówić, gdy obie strony dostawy towarów zostały wyraźnie oznaczone. W powyższym wyroku NSA

stwierdzono ponadto, że jeżeli oznaczony w fakturze i dokumencie kupujący okaże się

podmiotem nieistniejącym (fikcyjnym), gdyż nie zostanie odnaleziony, czy też nie

potwierdzi transakcji, wyklucza to założenie, że miał miejsce eksport towarów.

W ocenie składu orzekającego w rozpatrywanej sprawie organy, a następnie sąd

administracyjny prawidłowo zakwestionowały dokonanie wywozu laptopów poza terytorium

Wspólnoty, na rzecz dwóch kontrahentów spółki spoza Unii Europejskiej, w wykonaniu

dostawy towarów. W stosunku bowiem do obu

kontrahentów ustalono, że nie funkcjonowali pod wskazanym adresem i nie byli

zarejestrowani jako podmioty gospodarcze działające na terenie Wielkiej Brytanii. Kontrahentami

czynności sprzedaży nie były wymienione w fakturach podmioty, przez co zawarcie z nimi

kontraktu było fikcją. Przeniesienie prawa do odliczenia podatku, nawet na podmiot inny niż

wskazany na dokumentach eksportowych, nie mogło skutkować zaistnieniem dostawy

towarów. W sytuacji gdy nie było rzeczywistych kontrahentów uwidocznionych w

dokumentach jako wyrazicieli woli do przejścia tego prawa, nie mogli oni stać się podmiotami

prawa do rozporządzania danymi dobrami materialnymi jak właściciele.

Dyrektywa 2006/112/WE wprowadzała

zwolnienie od podatku dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium

Wspólnoty, ale nie definiowała pojęcia „eksport towarów”, opierając się na zasadach

określonych w art. 28 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej. Równocześnie

określono, że zwolnienie to odbywać się będzie na zasadach

ustalonych przez państwa członkowskie. W takiej sytuacji polski ustawodawca mógł

określić warunki, które muszą być spełnione, aby

można było daną czynność uznać za eksport towarów.

Zdaniem spółki w sprawie doszło do sprzedaży i dostawy towarów, ponieważ towar w postaci

laptopów został wywieziony za granicę, co nie zostało zakwestionowane. W kontekście

prezentowanego stanowiska należy zwrócić uwagę na okoliczność, że aby doszło do dostawy

towarów, musi zostać przeniesione prawo do rozporządzania towarami jak właściciel, co

wymaga czynnego udziału obu stron oraz ich świadomości, że określone dobro zmienia

posiadanie. Ponadto podmioty muszą być identyfikowalne, a transakcja powinna być

potwierdzona dokumentami będącymi dowodem eksportu. Nie można natomiast ograniczać

analizy porównawczej do wybranych konkretnych przepisów z obu systemów prawnych, a

należy uwzględnić cały porządek prawny.

Wobec powyższego zarzut naruszenia art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w zaskarżonym

wyroku NSA nie znalazł uzasadnienia. Prawo do odliczenia podatku naliczonego zostało

uzależnione również od wykorzystywania towarów lub usług do

celów zawieranych transakcji podlegających opodatkowaniu. Konsekwencją braku eksportu

towarów z powodu braku jednej z niezbędnych jego przesłanek, tj. niewystąpienia dostawy

towarów, było zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie

przedmiotowych laptopów. W konsekwencji zaskarżony wyrok NSA nie narusza także art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE, ponieważ zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku nastąpiło

na podstawie przepisów krajowych, przewidujących takie same warunki odliczenia jak

przepisy prawa unijnego. Ponadto uzależnienie eksportu towarów od wystąpienia dostawy

towarów nie narusza zasady neutralności podatku VAT, skoro zostało wprowadzone już. W rozpoznawanej sprawie brak dostawy towarów

spowodował, że nie zostały spełnione przesłanki umożliwiające odliczenie podatku VAT

naliczonego przy zakupie laptopów.

Zaskarżony wyrok NSA nie narusza również art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE, gdyż nie

zakwestionowano w nim, że spółka nie jest podatnikiem ani że nie prowadzi działalności gospodarczej.

Nieuzasadniony okazał się także zarzut naruszenia art. 146 Dyrektywy 2006/112/WE, gdyż

brak dostawy towarów spowodował, że nie wystąpiła czynność eksportu, która podlega

opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, trzeba zauważyć, że zaskarżony wyrok NSA nie narusza wskazanych w skardze

przepisów.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny, działając na

podstawie art. 188 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji.

Jan Kowalski            Anna Nowak           Piotr Wiśniewski

(podpis)                (podpis)               (podpis)

Wzór opracowany na podstawie art. 195 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.