Skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego

Poznań, dnia 20.03.2024 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjnyw Warszawieul. Jasna 2/400-013 Warszawaza pośrednictwem:Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowejul. Świętokrzyska 1200-916 Warszawa

Skarżący: Jan Kowalskiul. Kwiatowa 15/260-123 PoznańReprezentowany przez:Adwokata Annę NowakKancelaria Adwokacka "Lex"ul. Polna 30/560-555 Poznań

Skargana interpretację przepisów prawa podatkowego

Niniejszym, działając w imieniu i na rzecz mojego klienta, na podstawie art. 50 w zw. z art. 52 § 3 w zw. z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329, zwanej dalej: PostAdmU), wnoszę skargę na decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w Warszawie z dnia 15.02.2024 r. (Nr 0124-KDIP1-1.4011.888.2023.2.AC), doręczoną na adres skarżącego w dniu 18.02.2024 r.

Zaskarżonej interpretacji indywidualnej zarzucam naruszenie prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.; dalej: PDOFizU) poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że kwoty zwracane pracownikowi jako wyrównanie uszczerbku w jego majątku osobistym, poniesionym z polecenia oraz na rzecz i w imieniu pracodawcy, stanowią jego przychód podatkowy ze stosunku pracy w rozumieniu ww. przepisu.

Mając na uwadze powyższe, wnoszę o:

1) uchylenie zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 PostAdmU;

2) zasądzenie na rzecz skarżącego od Ministra Finansów kosztów postępowania według norm przepisanych.

Uzasadnienie

W dniu 10.01.2024 r. Jan Kowalski (zwany dalej: skarżącym) na podstawie art. 14b § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) złożył wniosek do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w zakresie skutków podatkowych zwrotu przez zagranicznego pracodawcę wydatków ponoszonych przez skarżącego w związku z wykonywaniem zadań służbowych w ramach wyjazdów niebędących podróżą służbową.

Wniosek zawierał pytanie, czy kwoty zwracane pracownikowi jako wyrównanie uszczerbku w jego majątku osobistym, poniesionego z polecenia oraz na rzecz i w imieniu pracodawcy, stanowią jego przychód podatkowy ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 PDOFizU. W szczególności pytanie dotyczyło zwrotu wydatków na podróże w celu realizacji zadań służbowych, jeżeli pracownik nie odbywa podróży służbowej w rozumieniu przepisów prawa pracy, ale potrzeba noclegu jest wyłącznie i bezpośrednio związana z czynnościami służbowymi wykonywanymi przez tego pracownika.

W interpretacji 0124-KDIP1-1.4011.888.2023.2.AC, wydanej 15.02.2024 r., a doręczonej 18.02.2024 r. (dalej: Interpretacja), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że w myśl art. 12 ust. 1 PDOFizU za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Organ zauważył ponadto, że powołany przepis wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy, co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Według Organu przychodami ze stosunku pracy są zatem wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne, jak również wartość otrzymanych świadczeń nieodpłatnych, skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, a mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.

Zdaniem Organu, gdy pracownik nie jest w podróży służbowej, pracodawca nie jest zobowiązany do pokrywania lub zwrotu należności. To jednak nie stoi na przeszkodzie, aby katalog świadczeń związanych z pracą obowiązujący u danego pracodawcy przewidywał zapewnienie pracownikowi m.in. noclegu, wyżywienia bądź zwrotu tych kosztów związanych z wykonywaniem zadań służbowych poza miejscowością zamieszkania pracownika lub poza stałym miejscem pracy. Jednakże zwrot lub pokrycie tych kosztów pracownikom niebędącym w podróży służbowej stanowi dla nich świadczenie ze strony pracodawcy, które nie korzysta ze zwolnienia art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a PDOFizU.

W ocenie Organu, gdyby ustawodawca zamierzał nie zaliczać do przychodu pracownika świadczeń uzyskiwanych w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych, to dałby temu jednoznaczny wyraz w przepisach. Wobec tego wszelkie świadczenia pozostające w związku ze stosunkiem pracy powinny być traktowane jako element wynagrodzenia za pracę i w ten sam sposób opodatkowane.

Na podstawie art. 52 § 3 PostAdmU skarżący zdecydował się nie skorzystać z przysługującego mu prawa do zwrócenia się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy.

W ocenie skarżącego Organ dokonał błędnej wykładni, w konsekwencji niewłaściwie zastosował art. 12 ust. 1 PDOFizU, co w efekcie doprowadziło do wydania interpretacji indywidualnej nieodpowiadającej prawu. Przepis art. 12 ust. 1 PDOFizU stanowi bowiem, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zdaniem Organu kwoty zwracane pracownikowi w związku z wyjazdami niebędącymi podróżą służbową, poniesione z polecenia oraz na rzecz i w imieniu pracodawcy, stanowią przychód w myśl ww. przepisu.

Natomiast, przeprowadzając wykładnię celowościową art. 12 ust. 1 PDOFizU, na wstępie należy odwołać się do pojęcia przychodu na gruncie PDOFizU. Zgodnie z art. 11 ust. 1 PDOFizU przychodami (…) są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W ocenie Organu za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne − tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu − przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednak zdaniem skarżącego, korzystanie z noclegu i żywienie się w restauracjach należy uznać za część wykonywania obowiązków pracowniczych, ponieważ oferowany pracownikowi nocleg stanowi prędzej niedogodność niż korzyść (por. wyr. WSA w Krakowie z 15.05.2018 r., I SA/Kr 222/18, Legalis).

Następnie należy zauważyć, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód podatnika (art. 9 PDOFizU) rozumiany jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania (por. Andrzej Bartosiewicz, Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, Warszawa 2023, Legalis). Istotą podatku dochodowego jest zatem opodatkowanie przyrostu majątkowego (dochodu), wobec czego przychodem, jako źródłem dochodu, może być wyłącznie ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika, może powiększyć jego aktywa. Takie stanowisko znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Tak np. NSA w wyroku z 20.06.2019 r. (II FSK 1112/17, CBOSA), wskazał, że „art. 10 PDOFizU zawiera katalog źródeł przychodów opodatkowanych podatkiem od osób fizycznych. Dodać należy, że przepisy określają źródła przychodów o charakterze definitywnym, a więc powiększających majątek podatnika”. Podobnie zauważył WSA w Łodzi w wyroku z 12.12.2017 r. (I SA/Łd 999/17, CBOSA), że: „Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zwłaszcza te, które określają źródła przychodów podatnika, odnoszą się wyraźnie do przychodów o charakterze definitywnym, a więc powiększających wartość netto majątku podatnika”.

Wychodząc od takiego stanowiska sądów administracyjnych oraz rezultatu wykładni celowościowej art. 12 ust. 1 PDOFizU, należy stwierdzić, że zwracane Skarżącemu wydatki nie mogą stanowić przychodu podatkowego. Otrzymane kwoty stanowią jedynie wyrównanie uszczerbku we własnym, prywatnym majątku, powstałego w związku z wykonywaniem zadań na rzecz pracodawcy, niepowodujące przyrostu majątku pracownika. Skarżący, wobec wyrównania poniesionego uszczerbku, nie tylko nie jest wzbogacony, lecz de facto ponosi obciążenie ekonomiczne, kredytując pracodawcę przez okres nawet do kilku tygodni. Wydatki zwracane Skarżącemu zatem następują w interesie pracodawcy i nie wzbogacają pracownika. Nie można więc postawić znaku równości pomiędzy pojęciem przychodu a zwrotem uprzednio wydanych przez podatnika (pracownika) pieniędzy. Nie sposób zatem przypisać Skarżącemu uzyskania przychodu, ponieważ otrzymane kwoty nie powiększają wartości netto jej majątku i w tym sensie nie stanowią przychodów o charakterze definitywnym.

Opisana powyżej, błędnie przeprowadzona przez Organ wykładnia przepisu art. 12 ust. 1 PDOFizU doprowadziła także do jego zastosowania do stanu faktycznego, który rzeczywiście znajdował się poza zakresem zastosowania.

Należy wskazać, że TK w swojej analizie w wyroku z 08.07.2014 r. (K 7/13, Legalis) zauważył, że: „Świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, niezależnie od tego czy są dokonywane w formie pieniężnej czy w formie świadczenia rzeczowego lub usługi, aby podlegały opodatkowaniu muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej”. Jednocześnie TK odwoływał się do „korzyści, które pracownik otrzymuje do własnej dyspozycji, którymi może swobodnie zarządzać i rozporządzać, przeznaczając je na zaspokojenie własnych potrzeb”. Zatem art. 12 ust. 1 PDOFizU, zgodnie z jego poprawną wykładnią, nie mógł zostać zastosowany do sytuacji otrzymania wyrównania uszczerbku we własnym, prywatnym majątku podatnika (pracownika), powstałego w związku z wykonywaniem zadań na rzecz pracodawcy.

Należy odróżnić sytuację, w której pracodawcy, realizując zapisy umowy o pracę dotyczące miejsca wykonywania pracy, zapewniają swym pracownikom ściśle związany z obowiązkami pracowniczymi nocleg, od sytuacji, w której pracodawca zapewnia swym pracownikom świadczenie dodatkowe.

Należy również zauważyć, że stanowisko, iż zwrot wydatków na noclegi pracowników mobilnych nie stanowi przychodów podatkowych, prezentował także Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 10.10.2016 r., Nr IBPB-1-2/4511-389/16/BD.

Pogląd Organu, zgodnie z którym w opisanym stanie faktycznym dochodzi do powstania przychodu po stronie pracownika, opiera się zatem na błędnym założeniu korzyści ekonomicznej pracownika z tytułu zwrotu kosztów związanych z wykonywaniem obowiązków służbowych, a w konsekwencji zaskarżona indywidualna interpretacja prawa podatkowego narusza przepisy prawa materialnego w stopniu dającym podstawę do jej uchylenia i jako taka nie powinna funkcjonować w obrocie prawnym.

Reasumując, wnoszę jak w petitum skargi.

Anna Nowakadwokat

(podpis)

Załączniki:pełnomocnictwo;potwierdzenie opłaty sądowej;odpis skargi wraz z załącznikami dla strony przeciwnej.