Nagranie rozmowy jako dowód w postępowaniu podatkowym

Tematyka: nagranie rozmowy, postępowanie podatkowe, dowód w postępowaniu, stan faktyczny, stan prawny, organ podatkowy, zasada prawdy obiektywnej, wyrok WSA w Rzeszowie

Sam fakt nagrania rozmowy przez osobę w niej uczestniczącą nie jest sprzeczny z przepisami prawa. Dowód
z takiego nagrania może być dopuszczony nawet wtedy, gdy nagranie nastąpiło bez zgody drugiego
rozmówcy, o ile treść rozmowy nie narusza sfery życia prywatnego osoby, która nie wiedziała o nagrywaniu.
Stan faktyczny
Podatnik świadczył usługi budowlane na terenie Niemiec, także dla firm zagranicznych. W rozliczeniu PIT za rok
2015 wykazał podatek należny w kwocie 2.353 zł. Wszczęto wobec niego postępowanie podatkowe, w którym
zakwestionowano fakt współpracy z D.W., a faktury dokumentujące nabycie od D.W. robót budowlanych na kwoty
12.000 EUR oraz 18.000 EUR, jakimi dysponował podatnik, uznano za nierzetelne (fikcyjne), a więc niemogące
stanowić dowodu poniesienia kosztów podatkowych. Ostatecznie wydano decyzję określającą podatek w wysokości
25.624 zł.
Podatnik zaskarżył tę decyzję do sądu, twierdząc, że zakwestionowane faktury nie były fikcyjne, a dowodem tego jest
nagrana przez niego rozmowa z D.W., która niesłusznie nie została uwzględniona przez organ jako zarejestrowana
bez zgody rozmówcy.
Stan prawny
Organy podatkowe powinny podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu
faktycznego. Jest to zasada prawdy obiektywnej, wyrażona w art. 122 ustawy z 29.8.1997 r. Ordynacja podatkowa
(t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540; dalej: OrdPU). W konsekwencji organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób
wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 OrdPU), a jako dowód musi dopuścić wszystko, co
może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 OrdPU).
Ten, kto w celu uzyskania informacji, do której nie jest uprawniony, posługuje się urządzeniem podsłuchowym,
popełnia przestępstwo - art. 267 § 3 ustawy z 6.6.1997 r. Kodeks karny (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 1138; dalej: KK).
Stanowisko WSA w Rzeszowie
Sąd uchylił zaskarżoną decyzję, przyjmując, że powyższy dowód z nagrania rozmowy powinien być przeprowadzony.
Wskazał, że organ zobowiązany jest zebrać i rozpatrzyć w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy.
Z zestawienia art. 122 i 187 § 1 OrdPU wynika, że w trakcie postępowania podatkowego należy zgromadzić także te
dowody, które nawet w sposób pośredni pozwolą na ustalenie właściwego przebiegu zdarzeń gospodarczych. Jeżeli
bowiem dotychczasowy materiał dowodowy nie jest jednoznaczny i na jego podstawie trudne jest stanowcze
odtworzenie przebiegu zdarzeń, to rolą organu jest zgromadzenie także takich dowodów, które pozwolą w sposób
maksymalnie prawidłowy na przyznanie waloru prawdziwości określonej konkurującej grupie dowodów. Jeżeli więc
w sytuacji niejednoznaczności zgromadzonego materiału dowodowego strona zgłasza dowód mogący mieć
znaczenie przy ocenie tego materiału w kategoriach prawdy i fałszu, to rolą organu jest taki dowód przeprowadzić,
ponieważ ma on istotne znaczenie dla realizacji zasady prawdy obiektywnej.
W niniejszej sprawie osobowy materiał dowodowy dzieli się na dwie grupy. W jednej znajdują się relacje podatnika
i członków jego rodziny, z których wynika, że wystawiający faktury D.W. rzeczywiście wykonał zafakturowane prace.
Druga zaś to zeznania D.W., który temu przeczy i twierdzi, że choć na fakturach znajdują się jego podpisy i pieczęcie
jego firmy, to jednak nie on wypełnił je treścią. Rozstrzygnięcie tak zgromadzonego materiału dowodowego,
jakkolwiek bardzo trudne, nie jest jednak niemożliwe. W takim układzie istotny jest każdy dowód pozwalający na
obdarzenie wiarą jednego bądź drugiego zeznania.
Zgodnie z art. 180 § 1 OrdPU dowodem może być wszystko, co nie jest sprzeczne z prawem. Dowód w postaci
nagrania rozmowy pomiędzy podatnikiem a D.W. na okoliczność wykonania spornych prac niewątpliwie mógłby
doprowadzić do łatwego rozstrzygnięcia wiarygodności sprzecznych zeznań. Organ odmówił jednak jego
dopuszczenia, gdyż D.W. nie został poinformowany o nagrywaniu rozmowy. Organ uznał więc, że dowód ten jest
sprzeczny z prawem - z art. 47 i 49 Konstytucji RP oraz art. 8 Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych
wolności z 4.11.1950 r. (Dz.U. z 1993 r. poz. 284) - a także narusza zasady współżycia społecznego oraz
prywatność. Stanowisko to jest niesłuszne. Przepisy Konstytucji RP nie zawierają żadnej normy, z której można
wyinterpretować zakaz wykorzystania przez stronę postępowania nagrania rozmowy prowadzonej z jej udziałem.
Inna sytuacja zaistniałaby, gdyby nagranie zawierało rozmowę, w której dana osoba by nie uczestniczyła. W takim
przypadku nagrywający popełniłby przestępstwo bezprawnego posłużenia się urządzeniem nagrywającym, określone
w art. 267 § 3 KK. Przepisu tego nie można jednak odnieść do nagrania przebiegu rozmowy, w której rozmawiający
osobiście uczestniczy, i do którego skierowane są słowa osoby nagrywanej. W takim układzie nie może budzić

wątpliwości to, że nie pozyskuje on informacji dla niego nieprzeznaczonej. Nie dochodzi do naruszenia tajemnicy
komunikowania się, a jedynie do utrwalenia informacji skierowanej do osoby nagrywającej. Nagrywający, jakkolwiek
zachowuje się w sposób nielojalny wobec osoby nagrywanej, nie popełnia w takiej sytuacji przestępstwa.
Nie jest też zasadne powołanie się na zasadę współżycia społecznego. Oczywiście sprawę można rozpatrywać
w oparciu o gradację naruszanych dóbr. Z jednej strony może to być prawo do tajemnicy komunikowania się (chociaż
trudno mówić o tajemnicy, skoro nagrywający uczestniczy w tej rozmowie), prawo do nieutrwalania wypowiedzi osoby
bez jej zgody, a z drugiej strony prawo nagrywającego do uzyskania sprawiedliwego, zgodnego z rzeczywistym
przebiegiem zdarzeń wyroku sądowego, któremu to nagranie ma służyć. W sytuacjach skrajnych, gdy ujawnione
nagrania mogłyby czynić poważne i nieodwracalne szkody osobie nagranej poprzez ujawnienie okoliczności
zasługujących na zachowanie w tajemnicy (np. dotyczących zdrowia czy okoliczności mających charakter intymny),
można by wywieść pogląd, że taki dowód byłby sprzeczny z prawem. W tej sprawie takie okoliczności jednak nie
zachodzą, gdyż, jak wynika z dotychczasowych ustaleń, nagrana rozmowa odnosiła się tylko do spraw czysto
biznesowych. Trudno jest więc na obecnym etapie postępowania wywieść, że nagranie zawiera informacje
stygmatyzujące osobę nagraną lub osoby jej najbliższe.
Reasumując, sam fakt nagrania rozmowy przez osobę w niej uczestniczącą nie jest sprzeczny z przepisami prawa.
Nie została naruszona tajemnica komunikowania się i nagrywający nie wszedł w posiadanie informacji dla niej
nieprzeznaczonych. Dlatego też Sąd nakazał przeprowadzenie dowodu z nagranej rozmowy.

Komentarz
Niniejszy kazus jest szczególnie interesujący. Rosnąca łatwość techniczna wykonywania prywatnych nagrań
powoduje, że coraz częściej są one oferowane jako dowód w postępowaniach prawnych. W postępowaniu karnym
SN kilkakrotnie wypowiedział tezę, że prywatne nagrania mogą stanowić dowód jedynie w sytuacji, gdy stanowią
rejestrację czynu przestępnego, a nie prywatnych rozmów, nawet dotyczących tego czynu (zob. postanowienie SN
z 22.10.2020 r., III KK 313/20,
). W postępowaniu podatkowym nie ma w tej kwestii utrwalonego kierunku
orzeczniczego, wobec czego omawiany wyrok wydaje się ważnym i, dodajmy, trafnym przyczynkiem do
kształtowania się orzecznictwa w tej delikatnej kwestii.

Wyrok WSA w Rzeszowie z 28.4.2022 r., I SA/Rz 56/22,

W omawianym przypadku Sąd uchylił decyzję organu podatkowego, akceptując nagrane rozmowy jako ważny element dowodowy. Warto zauważyć, że brak jednoznacznych przepisów odnośnie wykorzystania prywatnych nagrań jako dowodów w postępowaniu podatkowym stanowi istotne wyzwanie. Wyrok WSA w Rzeszowie stanowi istotny krok w kształtowaniu orzecznictwa w tej kwestii.