Zbycie przez gminę nieruchomości nabytych wskutek komunalizacji lub spadkobrania

Nabycie nieruchomości przez gminę w drodze komunalizacji lub spadkobrania nie wyklucza uznania, że działając odpłatnie, gmina działa jako podatnik VAT. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że sprzedaż nieruchomości generuje dla gminy dochody podlegające opodatkowaniu.

Tematyka: komunalizacja, spadkobranie, nieruchomości, podatek VAT, działalność gospodarcza, Naczelny Sąd Administracyjny, organ podatkowy, sprzedaż nieruchomości, ustawa o podatku od towarów i usług

Nabycie nieruchomości w drodze komunalizacji mienia państwowego lub spadkobrania przez gminę nie
wyklucza uznania, że dokonując odpłatnego zbycia tych nieruchomości działa jako podatnik i tym samym
prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 2
ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 2184 ze zm., dalej jako: VATU) –
stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny.
Stan faktyczny
Gmina B. złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. W jego uzasadnieniu wskazano, że
wnioskodawczyni jest właścicielką licznych nieruchomości, które nabyła w drodze komunalizacji mienia państwowego
lub na skutek spadkobrania, co nastąpiło z mocy prawa, miało charakter nieodpłatny oraz nie wiązało się z prawem
do odliczenia podatku VAT po stronie Gminy B. Nieruchomości te nie służą prowadzeniu przez Gminę B. działalności
handlowej, usługowej czy wytwórczej. W szczególności nieruchomości te nie są oddawane w odpłatną dzierżawę,
najem oraz w użytkowanie wieczyste. Realizując uprawnienia właścicielskie w zakresie tych nieruchomości
wnioskodawczyni odpłatnie przenosi ich własność na inne podmioty na podstawie umów sprzedaży, decyzji
o wywłaszczeniu za odszkodowaniem lub poprzez wniesienie ich do spółki prawa handlowego w drodze aportu.
Działania te nie są podejmowane przez Gminę B. celem uzyskania stałego dochodu, a wynikają z występowania
obiektywnych przesłanek np. w postaci braku możliwości efektywnego ich zagospodarowania w inny sposób. Przez
trzy lata sprzedawano średnio 444 nieruchomości rocznie. Dochody uzyskiwane z tytułu zbycia nieruchomości są
uwzględniane w budżecie Gminy B., stanowią one środki publiczne, które przeznaczane są na wydatki i rozchody
publiczne.
Stanowisko organu podatkowego
W związku z tym zwrócono się do organu podatkowego o rozstrzygnięcie: „Czy dokonując odpłatnego zbycia
w opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nieruchomości Gmina B. działa jako podatnik i tym
samym prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 15
ust. 1 w zw. z ust. 2 VATU ?”.
Zdaniem Gminy B., realizuje ona jedynie przysługujące jej uprawnienia właścicielskie nie działając jako podatnik
w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. ust. 2 VATU. Organ uznał stanowisko wnioskodawczyni za nieprawidłowe. Zgodnie
z art. 15 ust. 1 VATU podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz
osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art.15 ust. 2 VATU, bez
względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast stosownie do art. 15 ust. 6 VATU nie uznaje się za
podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności
wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium rozróżniającym działanie organu
samorządowego w charakterze organu władzy publicznej od działania w charakterze podatnika jest to, czy organ ten
działa jako organ władzy, czy też zachowuje się jak przedsiębiorca (zob. wyr. NSA z 21.6.2012 r., I FSK 1594/11,
). Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że jedynym kryterium pozwalającym na
rozróżnienie dwóch rodzajów działalności, czyli wykonywanych w oparciu o reżim publicznoprawny lub
prywatnoprawny, jest sposób ich traktowania przez prawo poszczególnych państw członkowskich (zob. wyr. TSUE
z 15.5.1990 r., C-4/89,
).
Organ podatkowy stwierdził, że sposób, w jaki jednostka samorządu terytorialnego weszła w posiadanie
nieruchomości, nie wyłącza możliwości zakwalifikowania późniejszej dostawy tej nieruchomości jako działalności
gospodarczej. Zasady gospodarowania nieruchomościami przez jednostki samorządu terytorialnego i Skarb Państwa
reguluje ustawa z 21.8.1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 2204 ze zm., dalej jako:
GospNierU). W ocenie organu sam fakt, że ustawodawca krajowy zdecydował się na uregulowanie kwestii
gospodarowania (w tym również zbywania) przez te jednostki nieruchomościami, wskazuje na znaczny stopień
zorganizowania tego rodzaju działalności prowadzonej przez te podmioty, a także na fakt, że nie są to czynności
o charakterze incydentalnym: sprzedano średnio 444 nieruchomości rocznie. Zdaniem organu, sporządzanie przez
Gminę B. wykazu nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży oraz podanie do publicznej wiadomości przez
ogłoszenie w prasie oraz w inny sposób zwyczajowo przyjęty, czyli na tablicy ogłoszeń Urzędu Miasta, a także na
stronie internetowej, jak również przeprowadzenie sprzedaży nieruchomości w trybie przetargowym, a także
rokowania przeprowadzane z nabywcami w trybie bezprzetargowym sprzedaży potwierdza, że Gmina B. podejmuje
aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami. Czynności takie stanowią środki podobne do

podejmowanych przez handlowców działań marketingowych, co potwierdza zaistnienie wskazywanej przez TSUE
przesłanki, podejmowania aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami i angażowania środków
podobnych do wykorzystywanych przez podmioty prywatne na rynku nieruchomości.
Zdaniem organu powyższe okoliczności potwierdzają, że transakcje opisane we wniosku o wydanie interpretacji
indywidualnej spełniają przesłanki do zakwalifikowania ich jako wykonywanie w ramach działalności gospodarczej,
o której mowa w art. 15 ust. 2 VATU. Ma to miejsce również, gdy dochodzi do wywłaszczenia nieruchomości za
odszkodowaniem, wówczas wnioskodawczyni nie występuje bowiem jako podmiot prawa publicznego, lecz jako
właściciel.
W rezultacie organ stwierdził, że mimo iż Gmina B. nabyła działki z mocy prawa (komunalizacji mienia państwowego
i spadkobrania), to jednak dokonując sprzedaży działek działa w charakterze podatnika VAT. Odmienne
rozstrzygnięcie prowadziłoby do nierównego traktowania podmiotów dokonujących sprzedaży nieruchomości oraz
naruszenia zasady konkurencyjności.
Orzeczenia WSA i NSA
Gdy w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ podtrzymał swoje stanowisko, Gmina B.
wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Sąd uchylił skarżoną interpretację
podkreślając, że zbywane mienie nie może być przypisane do działalności gospodarczej prowadzonej przez Gminę
B. bowiem nie działa ona w sytuacji opisanej we wniosku o interpretację w charakterze handlowca profesjonalnie
zajmującego się nabywaniem i sprzedażą towarów. Skarżąca nie pozyskała mienia w konkretnym celu, np.
prowadzenia działalności gospodarczej, zaś samo nieodpłatne nabycie mienia i jego posiadanie nie jest
wystarczające do uznania, że konstytuuje ono działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów
i usług. Ponadto z wniosku o interpretację wynika, że skarżąca nie ponosi w odniesieniu do tych nieruchomości
jakichkolwiek wydatków inwestycyjnych mających na celu podniesienie ich atrakcyjności oraz nie podejmuje działań
marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, mających na celu dokonanie ich zbycia na korzystnych
warunkach. Gmina B. realizuje jedynie uprawnienia właścicielskie w zakresie tych nieruchomości odpłatnie
przenosząc ich własność na inne podmioty. Tezy tej nie podważa w żaden sposób okoliczność, że wydanie tych
nieruchomości odbywa się najczęściej na podstawie umów sprzedaży, decyzji o wywłaszczeniu za odszkodowaniem
lub poprzez wniesienie ich do spółki prawa handlowego w drodze aportu. To stanowisko sąd wyraził również co do
zbycia objętych wnioskiem o interpretację nieruchomości w drodze wywłaszczenia za odszkodowaniem przez miasto
na prawach powiatu.
Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i oddalił skargę Gminy B. W uzasadnieniu wyroku
podkreślono, że sposób, w jaki jednostka samorządu terytorialnego weszła w posiadanie nieruchomości, nie
wyłącza możliwości zakwalifikowania późniejszej dostawy tej nieruchomości jako działalności gospodarczej.
Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że zbywanie nieruchomości przynosi Gminie B. stałe
dochody uwzględniane również w planowanych przychodach budżetu. Gmina może wpływać nie tylko na
politykę przestrzenną, ale także popyt i podaż nieruchomości na rynku lokalnym a co za tym idzie na
kształtowanie cen.
Wyrok NSA z 5.2.2019 r., I FSK 1795/16
Wyrok NSA z 5.2.2019 r., I FSK 1795/16

Wnioskodawczyni, czyli Gmina B., nie może uniknąć statusu podatnika VAT poprzez argumentację, że jedynie realizuje uprawnienia właścicielskie. Orzecznictwo potwierdza, że aktywność gminy w zakresie obrotu nieruchomościami stanowi działalność gospodarczą.