Przedawnienie podatku od niezgłoszonego spadku

Tematyka: Przedawnienie podatku od niezgłoszonego spadku, podatek od spadków i darowizn, nabycie spadku, organ podatkowy, przedawnienie zobowiązań podatkowych

Nie można więc zaakceptować poglądu, zgodnie z którym właściwy organ podatkowy, dysponując urzędową
informacją o nabyciu spadku przez konkretnego podatnika, mając możliwość wszczęcia postępowania
w sprawie i tym sposobem doprowadzenia do efektywnego wykonania zobowiązania, nie podejmuje żadnych
działań w tym zakresie, a postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego inicjuje dopiero
wiele lat później, nawet po upływie terminów, przewidzianych na wydanie decyzji ustalającej, powołując się
właśnie na konieczność efektywnego egzekwowania obowiązków podatkowych w stosunku do podatników,
którzy nie zgłosili nabycia przedmiotów spadkowych do opodatkowania. W tym wypadku bowiem tego
rodzaju możliwość nie znajduje odzwierciedlenia przepisach prawa, mając na względzie zasady ich
gramatycznej wykładni. Nie znajduje też potwierdzenia w wynikach wykładni funkcjonalnej i systemowej.
Podatek od niezgłoszonego spadku też się przedawnia - orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny
w Rzeszowie (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 23.6.2020 r., I SA/Rz 151/20,
).
Opis stanu faktycznego
Podatniczka w 2013 r. przyjęła spadek po rodzicach. Nie zgłosiła nabycia spadku organowi podatkowemu. Następnie
nabycie spadku zostało stwierdzone przez sąd, który przesłał do urzędu skarbowego prawomocne postanowienie
o nabyciu spadku przez podatniczkę. Organ podatkowy nie wymierzył jednak przez pięć kolejnych lat podatku. Po
upływie tego czasu podatniczka udała się do urzędu skarbowego po zaświadczenie o przedawnieniu podatku.
Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że podatniczka, która nie zgłosiła do opodatkowania nabytych po rodzicach
udziałów spadkowych, właśnie dnia 21.1.2019 r. powołała się na fakt nabycia spadku przed organem podatkowym.
Zdarzenie to spowodowało, zdaniem organu, powstanie obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy
z 28.7.1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1813 ze zm.; dalej: PodSpDarU). Organ
podatkowy ustalił więc wysokość zobowiązania podatkowego. Podatniczka złożyła odwołanie do Dyrektora Izby
Administracji Skarbowej, który utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego. Wojewódzki Sąd
Administracyjny w Rzeszowie po rozpoznaniu sprawy ze skargi podatniczki na decyzje Dyrektora Izby Administracji
Skarbowej w przedmiocie podatku od spadków i darowizn uchylił zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje
Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego oraz umorzył postępowania administracyjne
Z uzasadnienia Sądu
Mając na względzie treść art. 6 ust. 4 PodSpDarU i powyższe rozważania należy zgodzić się z organem, że
rozwiązania przyjęte w art. 6 ust. 4 PodSpDarU służą zabezpieczeniu interesów fiskusa przed niewywiązywaniem się
przez podatników z ich obowiązków, jednakże rodzi się w tym wypadku zasadnicze pytanie, a mianowicie czy
w przypadku nabycia tytułem dziedziczenia własności rzeczy i praw majątkowych i niezgłoszenia tego faktu do
opodatkowania, organy podatkowe mogą skorzystać z obu stwarzanych przez art. 6 ust. 4 PodSpDarU możliwości
skonkretyzowania, poprzez swoją decyzję, obowiązku podatkowego, zwłaszcza w sytuacji, w której z urzędu
dysponują informacją o fakcie nabycia spadku, otrzymaną z właściwego sądu spadku. Inaczej ujmując, przyjmując,
że w przypadku dziedziczenia może dojść do odnowienia czy ponownego powstania obowiązku podatkowego, na
podstawie art. 6 ust. 4 PodSpDarU, należy udzielić odpowiedzi na pytanie czy do tego odnowienia może dojść tylko
raz, w oparciu o stwierdzenie nabycia spadku prawomocnym postanowieniem czy też może to nastąpić ponownie i to
wielokrotnie, w związku z powołaniem się przed organami na fakt nabycia spadku. W niniejszych przypadkach
organy obu instancji nie ustosunkowały się do tego zagadnienia w jakikolwiek sposób, przechodząc w swoich
rozważaniach do kwestii powołania się przez skarżącą na fakty nabycia spadków po rodzicach w 2019 r.
i związanych z tym skutków, pomijając w zasadzie milczeniem argumentację skarżącej, odnoszącą się do
prawnopodatkowych skutków uprawomocnienia się postanowienia sądu.
W przedmiotowych sprawach bezspornym jest to, że stwierdzenie nabycia przez skarżącą spadku po jej rodzicach
nastąpiło prawomocnymi postanowieniami sądowymi, które taki status uzyskały: 9.5.2013 r. i 4.12.2013 r. r.
Wówczas to doszło więc do powstania czy też odnowienia obowiązku podatkowego, na podstawie art. 6 ust. 4 zdanie
pierwsze PodSpDarU. Skoro, jak to wyżej już stwierdzono, w świetle aktualnego orzecznictwa sądów
administracyjnych, skarżąca nie miała w tym wypadku obowiązku składania zeznań podatkowych, to prawa do
wydania decyzji ustalających jej zobowiązania podatkowe ulegały przedawnieniu z upływem 3 lat, licząc od końca
roku, w którym powstały obowiązki podatkowe. Te zaś bez wątpienia powstały w 2013 r., dlatego też prawa do
wydania decyzji na tej podstawie prawnej, uległy przedawnieniu z dniem 31.12.2016 r.

Organy obu instancji, w zasadzie nie odniosły się do tej kwestii, utrzymując, że zdarzeniami, które spowodowały
powstanie obowiązków podatkowych, zgodnie z art. 6 ust. 4 zdanie drugie PodSpDarU, było powołanie się przed nimi
na fakt nabycia spadków w dniu 21.1.2019 r. I to właśnie stanowiło podstawę na której oparły swoje stanowiska,
podkreślając jedynie, że każdy z wymienionych w art. 6 ust. 4 PodSpDarU przypadków powstania obowiązku
podatkowego może skutkować opodatkowaniem i w odniesieniu do niego należy rozważyć prawo do wydania decyzji
ustalającej.
Mając na uwadze powyższe podkreślić należy, że w okolicznościach przedmiotowych spraw organ I instancji bez
wątpienia otrzymał odpisy prawomocnych postanowień Sądu Rejonowego w R., stwierdzających nabycie przez
skarżącą spadków po rodzicach. Nastąpiło to jeszcze w 2013 r., co jednoznacznie stwierdzono w postępowaniach
dotyczących odmowy wydania zaświadczeń. W tej sytuacji podkreślić więc należy, że skoro właściwy organ
podatkowy otrzymał odpisy prawomocnych postanowień stwierdzających nabycie przez skarżącą spadków, to mając
na uwadze fakt, że skarżąca nie była zobligowana do ponownego złożenia zeznania podatkowego, miał realną
możliwość skonkretyzowania jej ponownie powstałych (odnowionych) obowiązków podatkowych, poprzez ustalenie
jej zobowiązań podatkowych, w drodze decyzji wydanych w tym przedmiocie, w następstwie przeprowadzonych
postępowań podatkowych.
W ten sposób zabezpieczone zostałyby więc interesy fiskusa, jako że otrzymanie odpowiedniej informacji przez
organ ze strony sądu stworzyło mu możliwość wszczęcia postępowania w obu sprawach. Tym samym, na gruncie
stanów faktycznych obu spraw, odpadła więc potrzeba dalszego rozszerzania możliwości organów do wydania
decyzji, w związku chociażby z późniejszym powołaniem się przed nimi na fakt nabycia spadku.
W przedmiotowych sprawach nie sposób jest też w sposób tak swobodny zbagatelizować skutków uprawomocnienia
postanowień w przedmiocie stwierdzenia nabycia spadku, jak to czynią organy i przyznać im możliwości całkowicie
dowolnego wyboru podstawy powstania obowiązku podatkowego, na podstawie art. 6 ust. 4 PodSpDarU, poprzez
pozostawienie im nieograniczonej swobody, w zakresie powiązania powstania obowiązku podatkowego jedynie
z faktem powołania się przez podatnika, w jakikolwiek sposób, na fakt nabycia spadku.
W tym miejscu należy jeszcze raz powtórzyć, że nabycie tytułem dziedziczenia, własności określonych rzeczy czy też
praw majątkowych, tytułem spadkobrania, cechuje się odpowiednim stopniem sformalizowania, zwłaszcza w zakresie
stwierdzenia i udokumentowania tego faktu, w przeciwieństwie chociażby do nabycia tytułem darowizny. O ile więc,
w tym ostatnim przypadku, trudno jest mówić o potrzebie urzędowego stwierdzenia faktu nabycia, to sytuacją tego
rodzaju, co do zasady, będzie mieć miejsce przy dziedziczeniu. Bez wątpienia zaś z takim urzędowym - sądowym
stwierdzeniem tego faktu, mamy do czynienia w niniejszych sprawach.
W świetle powyższego nie można więc zaakceptować poglądu, zgodnie z którym właściwy organ podatkowy,
dysponując urzędową informacją o nabyciu spadku przez konkretnego podatnika, mając możliwość wszczęcia
postępowania w sprawie i tym sposobem doprowadzenia do efektywnego wykonania zobowiązania, nie podejmuje
żadnych działań w tym zakresie, a postępowanie w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego inicjuje dopiero
wiele lat później, nawet po upływie terminów, przewidzianych na wydanie decyzji ustalającej, powołując się właśnie
na konieczność efektywnego egzekwowania obowiązków podatkowych w stosunku do podatników, którzy nie zgłosili
nabycia przedmiotów spadkowych do opodatkowania. W tym wypadku bowiem tego rodzaju możliwość nie znajduje
odzwierciedlenia przepisach prawa, mając na względzie zasady ich gramatycznej wykładni. Nie znajduje też
potwierdzenia w wynikach wykładni funkcjonalnej i systemowej.
Pogląd organów, co do przyznanych mu przez ustawodawcę możliwości, w zakresie dochodzenia należności
podatkowych, z tytułu podatku od spadków i darowizn, jak to już wyżej stwierdzono, pozbawiony legalnych podstaw,
prowadziłby też do nieuzasadnionego faworyzowania organów podatkowych, w relacjach z podatnikami,
sprowadzającego się w istocie do wyłączenia zastosowania instytucji przedawnienia prawa do wydania decyzji
ustalającej i to w sytuacji, w której organy te nie skorzystały z możliwości wszczęcia postępowania w tej sprawie we
właściwym czasie. Co więcej przyjęcie takiego stanowiska prowadziłoby do możliwości wydawania decyzji
ustalających, w zasadzie nieograniczonej w żadnym stopniu czasowo, co jest nie do pogodzenia z zasadami
demokratycznego państwa prawnego.

Komentarz
WSA w Rzeszowie przypomniał w analizowanym orzeczeniu, że zobowiązania podatkowe również się przedawniają.
Jeśli organ podatkowy nie wyda w określonym czasie decyzji, to nie może później karać za swoją bezczynność
podatnika.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 23.6.2020 r., I SA/Rz 151/20,

WSA w Rzeszowie przypomniał w analizowanym orzeczeniu, że zobowiązania podatkowe również się przedawniają. Jeśli organ podatkowy nie wyda w określonym czasie decyzji, to nie może później karać za swoją bezczynność podatnika.