Doręczanie decyzji wydanych w formie dokumentu elektronicznego

Doręczenie decyzji wydanych w formie dokumentu elektronicznego reguluje Ordynacja podatkowa. Proces ten zależy od zawartości wydruku oraz obecności identyfikatora nadawanego przez system teleinformatyczny. Artykuł omawia różne przypadki doręczenia decyzji oraz konsekwencje braku wymaganych elementów, takich jak identyfikator pisma.

Tematyka: doręczenie, decyzja, dokument elektroniczny, Ordynacja podatkowa, identyfikator, system teleinformatyczny, domniemanie autentyczności, domniemanie zgodności z prawdą, nieskuteczność doręczenia, konsekwencje

Doręczenie pisma wydanego w formie dokumentu elektronicznego, o którym mowa w art. 144b § 1 ustawy
z 29.8.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540; dalej: OrdPU), może polegać na doręczeniu
jego wydruku. Skuteczność tego doręczenia zależy od tego, czy zawiera ono obligatoryjne elementy,
o których mowa w art. 144b § 2 OrdPU, a w szczególności - identyfikator tego pisma nadawany przez system
teleinformatyczny.
Postępowanie administracyjne
Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. określił nadwyżkę naliczonego podatku VAT nad należnym w kwocie 22 tys. zł,
w miejsce zadeklarowanej przez podatnika kwoty 68 tys. zł. J.B. wniósł o stwierdzenie nieważności tej decyzji,
wskazując, że Organ doręczył ją za pośrednictwem portalu e-PUAP A.T., a pełnomocnictwo udzielone mu przez
podatnika było ograniczone do zapoznania z materiałem dowodowym i składania wniosków dowodowych, nie
obejmowało zaś doręczeń w sprawie decyzji wymiarowej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w O. odmówił
wszczęcia postępowania, uznając, że skoro sporna decyzja nie została skutecznie doręczona stronie, to nie weszła
do obrotu prawnego i nie wiąże ani strony, ani Organu.
Po powzięciu informacji o nieskuteczności pierwszego doręczenia, Organ I instancji doręczył wydruk decyzji wydanej
w formie elektronicznej samej stronie. Podatnik wniósł odwołanie, twierdząc, że przesłany mu wydruk nie spełnia
wymogów określonych w art. 144b § 2 OrdPU. J.B. twierdził, że nie ma na nim informacji, że pismo zostało wydane
w formie dokumentu elektronicznego oraz brakuje identyfikatora pisma nadawanego przez system teleinformatyczny.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w O. utrzymał w mocy decyzję Organu I instancji. Organ przyznał, że wydruk
nie zawierał wszystkich elementów określonych w art. 144b § 2 OrdPU, gdyż nie wskazano w nim identyfikatora
pisma, jednak zawierał numer sprawy, który ją dostatecznie identyfikuje. Zdaniem Organu należy uznać, że decyzja
weszła do obrotu prawnego, bowiem strona zapoznała się z jej treścią i w terminie wniosła odwołanie.
Orzeczenie WSA
WSA w Opolu uchylił decyzję Organu II instancji. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że decyzja wydana w formie
dokumentu elektronicznego, opatrzona kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo
podpisem osobistym, doręczana jest co do zasady za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Jeśli strona nie
wnosiła o doręczanie pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej lub nie wyraziła zgody na doręczanie pism
w taki sposób, wówczas zgodnie z art. 144b § 1 OrdPU należy doręczyć wydruk pisma odzwierciedlającego jego
treść. Wydruk ten na mocy art. 144b § 4 OrdPU stanowi dowód tego, co zostało stwierdzone w piśmie wydanym
w formie dokumentu elektronicznego, pod warunkiem, że zawiera informację, iż pismo zostało wydane w formie
dokumentu elektronicznego przy wykorzystaniu systemu teleinformatycznego i podpisane kwalifikowanym podpisem
elektronicznym albo podpisem potwierdzonym profilem zaufanym ePUAP, ze wskazaniem imienia i nazwiska oraz
stanowiska służbowego osoby, która je podpisała, a także identyfikator tego pisma, nadawany przez system
teleinformatyczny Szefa KAS. W ocenie Sądu, skoro doręczony stronie wydruk nie zawiera wszystkich
obligatoryjnych elementów, to nie korzysta z domniemania autentyczności oraz domniemania zgodności z prawdą,
o których mowa w art. 144b § 4 OrdPU. W rezultacie należy uznać, że decyzja Organu I instancji po raz kolejny nie
została skutecznie doręczona stronie, a skoro nie istnieje w obrocie prawnym, to nie doszło do rozpoczęcia biegu
terminu do wniesienia odwołania.
Zarzuty skargi kasacyjnej
Organ wniósł skargę kasacyjną, twierdząc, że wskazanie identyfikatora pisma nadawanego przez system
teleinformatyczny nie było możliwe z przyczyn technicznych i niezależnych od Organu I instancji. W chwili wydania
decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. Organ ten nie korzystał bowiem z takiego systemu. System
umożliwiający nadanie wydrukowi decyzji wydanej w formie dokumentu elektronicznego identyfikatora systemu
teleinformatycznego zaczął być stosowany w urzędach skarbowych dopiero 8 miesięcy po wydaniu decyzji Organu
I instancji.
Stanowisko NSA
NSA oddalił skargę kasacyjną. W uzasadnieniu wskazano, że w przypadku pism wydawanych w formie dokumentu
elektronicznego, które zostały opatrzone kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo
podpisem osobistym, organ może doręczyć stronie wydruk pisma odzwierciedlającego treść tego pisma. Aby jednak
doręczenie takie mogło zostać uznane za skuteczne, wydruk pisma powinien zawierać elementy wskazane
w art. 144b § 2 OrdPU, w tym identyfikator tego pisma, nadawany przez system teleinformatyczny. W ocenie

NSA tyko wydruk pisma zawierający elementy, o których mowa w art. 144b § 2 OrdPU, uzyskuje moc
dokumentu urzędowego i korzysta z domniemania zgodności z prawdą zawartych w nim twierdzeń.
W konsekwencji niezamieszczenie identyfikatora pisma stanowi brak formalny przesądzający
o nieskutecznym doręczeniu decyzji organu I instancji.
Weryfikacja decyzji
NSA podkreślił, że dla strony, która otrzymuje decyzję w formie dokumentu elektronicznego za pomocą środków
komunikacji elektronicznej albo wydruk takiego pisma, istotna jest możliwość zweryfikowania w odpowiednim
programie komputerowym nie tylko istnienia i treści pisma, lecz także tego, że decyzja została podpisana
kwalifikowanym podpisem elektronicznym albo podpisem zaufanym osoby do tego upoważnionej. Dla
jednoznacznego zweryfikowania tych elementów niezbędne jest opatrzenie wydruku pisma identyfikatorem
nadawanym przez system teleinformatyczny. W uzasadnieniu wyroku za bezzasadną uznano argumentację Organu
II instancji, że to z powodów technicznych Organ I instancji nie mógł umieścić na wydruku decyzji identyfikatora
nadawanego przez system teleinformatyczny Szefa KAS. Jak wskazano, art. 144b § 2 OrdPU zaczął obowiązywać
od 1.1.2016 r., zaś brak dostosowania przez organy podatkowe systemów teleinformatycznych do obowiązujących
przepisów, w świetle art. 121 OrdPU, nie może obciążać drugiej strony postępowania negatywnymi konsekwencjami
zaniechania organów podatkowych.
Uchybienia w doręczeniu obciążają organ
NSA uznał również, że bezpodstawne jest doszukiwanie się braku znaczenia uchybień Organu w fakcie, iż strona
otrzymała wydruk, zapoznała się z treścią decyzji i w ustawowym terminie wniosła od niej odwołanie. Z orzecznictwa
wynika bowiem, że ocena skuteczności doręczenia nie może być uzależniona od aktywności procesowej strony (zob.
uchwała NSA z 7.3.2022 r., I FPS 4/21,
; uchwała NSA z 18.3.2019 r., I FPS 3/18,
). Skoro doręczony
stronie wydruk nie został sporządzony zgodnie z przepisami OrdPU, to nie korzysta z domniemania
autentyczności oraz domniemania zgodności z prawdą, o których stanowi art. 144b § 4 OrdPU. Oznacza to,
że nie doszło do skutecznego doręczenia skarżącemu decyzji Organu I instancji, w przewidzianej przepisami
formie i we właściwym trybie, dlatego decyzja ta nie została wprowadzona do obrotu prawnego. Jeśli przepisy
nakładają na organ podatkowy obowiązek określonego działania, nie jest dopuszczalne, aby skutki błędu organu
podatkowego w zakresie realizacji norm prawnych były przerzucane na stronę postępowania, zwłaszcza w sytuacji,
gdy ustawodawca wiąże z doręczeniem powstanie szeregu skutków materialnoprawnych i procesowych.
Wyrok NSA z 27.5.2022 r., I FSK 217/22

Ważne jest, aby wydruk decyzji zawierał wszystkie obligatoryjne elementy, w tym identyfikator nadawany przez system teleinformatyczny, aby korzystać z domniemania autentyczności i zgodności z prawdą. Brak takich elementów może skutkować nieskutecznym doręczeniem decyzji, co może mieć istotne konsekwencje dla stron postępowania.