Pojęcie odszkodowania na gruncie podatkowym

Przepisy PDOFizU nie definiują pojęcia szkody, odszkodowania czy zadośćuczynienia. Wymaga to interpretacji z uwzględnieniem znaczenia terminu szkody w rozumieniu KC. Publikacja omawia stan faktyczny dotyczący odszkodowania na gruncie podatkowym, analizując decyzje podatkowe i stanowiska organów. Autorzy odnoszą się do pojęć odszkodowania i zadośćuczynienia, podkreślając konieczność zastosowania odpowiednich przepisów w przypadku sporów podatkowych.

Tematyka: odszkodowanie, podatek dochodowy, PDOFizU, interpretacja, zwolnienie podatkowe, WSA, kwalifikacja podatkowa

Przepisy PDOFizU nie definiują pojęcia szkody, odszkodowania czy zadośćuczynienia. Ustalenie znaczenia
tych pojęć wymaga przeprowadzenia interpretacji z uwzględnieniem znaczenia terminu szkody w rozumieniu
KC. Przepis art. 300 KP w sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy nakazuje odpowiednie
stosowanie do stosunku pracy przepisów KC, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy. Zatem
w przypadku otrzymania spornego świadczenia należy odnosić się do cywilistycznego rozumienia pojęć
odszkodowania i zadośćuczynienia.
Opis stanu faktycznego
Wydanie zaskarżanych decyzji było związane z wnioskiem strony o stwierdzenie nadpłaty. Podatnicy-małżonkowie
wskazywali, że pierwotnie rozliczyli się indywidualnie, a następnie zadeklarowali wspólne rozliczenie dochodów.
W odwołaniu od decyzji Organu I instancji Skarżący zarzucili naruszenie art. 21 ust. 1 pkt. 3 ustawy z 26.7.1991 r.
o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128; dalej: PDOFizU) poprzez bezzasadne
stwierdzenie, że wypłacone świadczenie nie jest odszkodowaniem a odprawą, podczas gdy pobranie przez płatnika
podatku nastąpiło nienależnie. Wypłacona kwota była zdaniem Skarżących odszkodowaniem z tytułu rozwiązania
umowy o pracę, a nawet jeśli uznać ją za odprawę, to wypłata nastąpiła na podstawie przepisów prawa pracy
i również z tego tytułu kwotę tę należało uznać za zwolnioną z opodatkowania.
Stanowisko Organu
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika, określającą wysokość zobowiązania D.
G. i F. G. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. W ocenie Organu odwoławczego podstawowym
warunkiem oceny, czy wypłacone w opisanej powyżej sytuacji odszkodowanie korzysta ze zwolnienia
z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt. 3 PDOFizU, jest ustalenie charakteru tego świadczenia. Przepis ten
stanowi bowiem, że zwolnieniu podlegają jedynie wymienione w nim rodzaje świadczeń, tj. odszkodowania
i zadośćuczynienia. Pojęcia te nie zostały zdefiniowane w przepisach. W analizowanej sprawie źródłem świadczenia
było porozumienie stron stosunku pracy, wobec czego brak jest podstaw dla przyjęcia warunku bezprawności
działania płatnika. Wypłacone świadczenie nie stanowi realizacji uprawnień odszkodowawczych pracownika
w sytuacji nieuzasadnionego lub niezgodnego z prawem wypowiedzenia umowy o pracę przez pracodawcę. Miało na
celu zrekompensowanie pracownikowi skutków zdarzeń, które nie noszą cech czynu niedozwolonego, a były
związane ze zgodnym z prawem rozwiązaniem stosunku pracy na mocy porozumienia stron. Podatnik podjął
świadomą decyzję o podpisaniu porozumienia o rozwiązaniu umowy o pracę, korzystając z przewidzianych w tym
akcie profitów majątkowych, w tym prawa do otrzymania odprawy finansowej i dodatkowego odszkodowania. W tym
stanie sprawy trudno dopatrywać się znamion krzywdy i utraconych korzyści.
Stanowisko WSA
WSA oddalił skargę. Wskazał, że zaistniały w sprawie i przedstawiony do rozstrzygnięcia problem prawny dotyczy
prawnopodatkowej kwalifikacji otrzymanego przez Skarżącego świadczenia, wypłaconego na podstawie
porozumienia o rozwiązaniu umowy o pracę na podstawie art. 10 ust. 1 ustawy z 13.3.2003 r. o szczególnych
zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (t.j. Dz.U. z 2018
r. poz. 1969; dalej: ZwGrupU) w świetle przepisu art. 21 ust. 1 pkt. 3 PDOFizU, regulującego korzystanie ze
zwolnienia z opodatkowania. W ocenie WSA Organy podatkowe zasadnie odmówiły skarżącym stwierdzenia
nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. w części zaskarżonej w sprawie. Do dochodów
wspólnie opodatkowującego się z małżonką Skarżącego zastosowanie miał art. 21 ust. 1 pkt 3. Przepis ten odwołuje
się wyraźnie do źródeł prawa pracy. Wypłacone świadczenie, jakkolwiek nazwane odszkodowaniem, nie ma
jednak takiego charakteru, co wyklucza je z zakresu normowania wskazanego powyżej przepisu. Tym samym
rację w sporze należy przyznać Organom podatkowym. Przepisy nie definiują pojęcia szkody, odszkodowania czy też
zadośćuczynienia. Ustalenie znaczenia tych pojęć wymaga przeprowadzenia interpretacji z uwzględnieniem
znaczenia terminu szkody w rozumieniu KC. W orzecznictwie wskazuje się w tym względzie, że przepis art. 300 KP
w sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy, nakazuje odpowiednie stosowanie przepisów Kodeksu
cywilnego do stosunku pracy, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy.
Nawiązując zatem do poglądów wyrażanych w doktrynie prawa cywilnego wskazuje się, że szkoda ta oznacza
uszczerbek, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych prawem. Będzie to z reguły
uszczerbek powstały niezależnie lub wbrew woli poszkodowanego. Obowiązek naprawienia szkody czy też
zadośćuczynienia krzywdzie może wynikać z czynów niedozwolonych, niewykonania lub nienależytego wykonania
zobowiązania, a także, w pewnych wypadkach z umowy (w sytuacji, w której określony podmiot zobowiązuje się do
naprawienia szkody wyrządzonej poszkodowanemu, jak ma to miejsce w przypadku umowy ubezpieczenia).

Odszkodowanie jest nierozerwalnie związane z pojęciem szkody. Oznacza wszelkie świadczenia polegające na
naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, który następuje w majątku poszkodowanego bez jego zgody. Świadczenie
takie spełniać ma przede wszystkim funkcję kompensacyjną, a więc ma na celu przywrócenie w majątku
poszkodowanego stanu sprzed naruszenia przez zdarzenie wyrządzające szkodę. Zatem brak szkody uniemożliwia
potraktowanie otrzymanego świadczenia jako odszkodowania.
Przenosząc te rozważania na grunt tego rodzaju świadczenia, jakie otrzymał Skarżący w rozpoznawanej sprawie,
wskazuje się, że przypisanie mu (niezależnie od przyjętego w akcie stanowiącym podstawę jego wypłaty
nazewnictwa) odszkodowawczego charakteru wyklucza brak zdarzenia, z którym ustawa wiąże obowiązek
naprawienia szkody. Rozwiązanie stosunku pracy następuje na wniosek podatnika i z jego inicjatywy. Otrzymane
świadczenie nie stanowi zatem w omawianym pojęciu odszkodowania. Jest to dodatkowe świadczenie, ściśle
związane ze stosunkiem pracy, stanowiące wynagrodzenie za zgodne z prawem rozwiązanie stosunku pracy. Tym
samym stanowi opodatkowany dochód i nie spełnia podstawowej funkcji odszkodowania.
Dobrowolny i świadomy wybór tego rodzaju świadczenia, tak jak miało to miejsce w rozpoznawanej sprawie
w miejsce świadczeń otrzymywanych dotychczas z tytułu zatrudnienia, nie może być uznane za doznanie
szkody majątkowej lub krzywdy, która powinna być zrekompensowana wypłatą świadczenia stanowiącego
odszkodowanie, i z tego tytułu objętego analizowanym zwolnieniem podatkowym.
Ze zwolnienia wyłączone są wprost przez ustawodawcę odprawy pieniężne wypłacane w związku ze zwolnieniami
grupowymi. Tego rodzaju świadczenia, jak odszkodowania otrzymane na podstawie programu dobrowolnych odejść,
i podobne w swym charakterze świadczenia, stanowią w istocie formę podwyższonej odprawy pieniężnej.
Wypłacone Skarżącemu świadczenie oznaczono we wskazanych aktach jako „odszkodowanie”. Pomimo tej
terminologii świadczenie to winno być z punktu widzenia prawa podatkowego kwalifikowane jako odprawa
w rozumieniu analizowanego zwolnienia podatkowego. W ocenie Sądu interpretacja i stosowanie zwolnienia
podatkowego musi odwoływać się do kryteriów obiektywnych, kładących nacisk na funkcje społeczne świadczenia,
nie zaś do zmiennego i nieobiektywnego kryterium nazewnictwa stosowanego w postanowieniach
wewnątrzzakładowego zbiorowego prawa pracy. Zawarte porozumienie miało na celu niwelowanie utraty stałych
dochodów. Takie działanie pracodawcy nie może zaś zostać uznane za bezprawne, gdyż partnerzy ustalili i zgodzili
się na takie właśnie uregulowanie zwolnienia się od zatrudnienia pracownika. Funkcją odprawy nie jest
wynagrodzenie szkody za utratę możliwości zarobkowania, gdyż zakończenie stosunku pracy u dotychczasowego
pracodawcy nie jest równoznaczne z utratą możliwości zarobkowania w ogóle.

Komentarz
Zgodnie z wyrokiem regulacjom zbiorowego prawa pracy, jako należącym do sfery prawa prywatnego, nie można
przypisywać znaczenia determinującego zakres zobowiązania podatkowego w tym sensie, że od terminologii użytej
w wewnątrzzakładowych źródłach prawa pracy zależeć będzie zakres zobowiązania podatkowego. Oznacza to, że
w braku definicji ustawowej na gruncie podatkowym należy stosować odpowiednie przepisy prawa powszechnie
obowiązującego, co w przypadku odszkodowania implikuje konieczność cywilistycznego rozumienia tego pojęcia. Nie
można przy tym przypisywać decydującego znaczenia nazewnictwu – konieczne jest zawsze zbadanie charakteru
danego świadczenia.

Wyrok WSA w Lublinie z 16.3.2022 r., I SA/Lu 584/21,

Odszkodowanie na gruncie podatkowym jest ściśle związane z pojęciem szkody i kompensacji majątkowej. Publikacja przedstawia argumenty dotyczące kwalifikacji świadczeń w kontekście zwolnienia z opodatkowania. WSA oddalił skargę, uzasadniając decyzję potrzebą interpretacji obiektywnych kryteriów. Wnioskuje się, że nazewnictwo nie determinuje statusu podatkowego otrzymanego świadczenia.