Dziedziczenie a podatek liniowy

Spadkobierca podatnika może przejąć prawo do opodatkowania zysku z udziału w dochodzie spółki komandytowej liniową stawką podatku dochodowego od osób fizycznych. Publikacja omawia sytuację, w której spadkobierca przejmuje udziały w spółce po zmarłym podatniku i konieczność złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania podatkiem liniowym. W artykule analizowane są kwestie sukcesji podatkowej oraz interpretacja prawa podatkowego dotycząca opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej spadkobierców.

Tematyka: dziedziczenie, podatek liniowy, spadkobierca, sukcesja podatkowa, interpretacja podatkowa, NSA, Ordynacja podatkowa, PDOFizU

Spadkobierca podatnika jest uprawniony do przejęcia po spadkodawcy prawa do opodatkowania zysku
z udziału w dochodzie spółki komandytowej liniową stawką podatku dochodowego od osób fizycznych,
o którym mowa w art. 9a ust. 2 PDOFizU.

Stan faktyczny
W styczniu 2017 r. A.B. jako komandytariusz „A.” sp. z o.o. sp.k. na podstawie art. 9a ust. 2 w zw. z art. 30c ustawy
z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128; dalej: PDOFizU) skutecznie
złożył oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej tzw. podatkiem
liniowym według stawki 19%. W lipcu 2018 r. A.B. zmarł, a kilka dni później spadek po nim w udziałach wynoszących
po ½ spadku przyjęły przed notariuszem M.B i K.B. – córki spadkodawcy. K.B. została wskazana jako uprawniona do
wykonywania praw i obowiązków komandytariusza w miejsce po zmarłym. W sierpniu 2018 r. M.B. złożyła ona do
Naczelnika Urzędu Skarbowego pismo, w którym oświadczyła, że wraz z dniem otwarcia spadku przejmuje prawo
spadkodawcy do opodatkowania podatkiem liniowym dochodów z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności
gospodarczej i dokonuje wyboru tego sposobu opodatkowania uzyskanych dochodów. Jednocześnie
wnioskodawczyni oświadczyła, że będzie kontynuować po zmarłym ojcu działalność gospodarczą związaną
z uczestnictwem w „A.” sp. z o.o. sp.k.
W związku z powyższym M.B. wniosła o wydanie interpretacji indywidualnej: Czy ma prawo do opodatkowania
dochodów uzyskanych z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt. 3
PDOFizU, wynikających z jej udziału w zyskach „A.” sp. z o.o. sp.k. podatkiem liniowym zgodnie ze stawką
19%?
Interpretacja podatkowa
Dyrektor KIS wyjaśnił, że wnioskodawczyni z dniem śmierci spadkodawcy nabyła spadek i w związku z tym stała się
wspólnikiem spółki komandytowej. Od tego dnia przychody uzyskane przez „A.” sp. z o.o. sp.k. stanowiły również
przychód M.B., proporcjonalnie do jej udziału w zysku. Oświadczenie o wyborze opodatkowania 19% podatkiem
liniowym dochodów uzyskanych w związku z objęciem w formie spadku udziałów w spółce powinno być złożone nie
później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. W konsekwencji wnioskodawczyni nie mogła skorzystać
z preferencyjnej stawki opodatkowania, bowiem nie złożyła takiego oświadczenia w dniu przystąpienia do „A.” sp.
z o.o. sp.k.
Sukcesja podatkowa
WSA w Krakowie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. W uzasadnieniu wyroku wyjaśnił, że sukcesja praw
i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego realizowana jest w przypadku spadkobierców na
podstawie i w granicach przepisów ustawy z 29.8.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540; dalej:
OrdPU). Zgodnie z treścią art. 97 OrdPU sukcesja podatkowa w przypadku spadkobierców obejmuje zarówno
majątkowe prawa i obowiązki, jak i prawa niemajątkowe. W przypadku praw o charakterze niemajątkowym ich
przejęcie przez spadkobiercę jest ograniczone do sytuacji, gdy były one związane z prowadzoną przez
spadkodawcę działalnością gospodarczą i pod warunkiem, że spadkobierca dalej będzie prowadził tę
działalność na własny rachunek. Prawa i obowiązki podlegające sukcesji muszą istnieć za życia spadkodawcy.
Sukcesją nie mogą być więc objęte prawa przyszłe i niepewne, nieistniejące w chwili otwarcia spadku (zob. wyrok
NSA z 29.11.2012 r., II FSK 737/11,
).
W ocenie WSA w Krakowie wybór sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na
zasadach określonych w art. 30c PDOFizU jest prawem, które podlega sukcesji na gruncie prawa podatkowego. Jest
to bowiem niemajątkowe prawo do wyboru wariantu opodatkowania, przewidziane w przepisach prawa podatkowego,
z którego w przeszłości skutecznie skorzystał spadkodawca. Tym samym art. 97 § 2 OrdPU pozwala spadkobiercy
na jego sukcesję w trakcie roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie spadku i uzyskanie dochodu ze źródła
przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt. 3 PDOFizU, o ile, tak jak w tej sprawie, zostaną spełnione wszystkie
inne warunki wymienione w treści wskazanego przepisu.
Stanowisko NSA
NSA oddalił skargę kasacyjną organu. Stwierdził, że rozstrzygnięcie Sądu I instancji jest prawidłowe, choć nie
podzielił wyrażonego w nim stanowiska, iż uprawnienie do korzystania z opodatkowania liniową stawką podatku
w wysokości 19% jest prawem niemajątkowym. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że wybór stawki podatku zawsze

wpłynie bezpośrednio na wysokość podatku, czyli wywoła bezpośrednie skutki ekonomiczne. W konsekwencji NSA
wyraził pogląd, że uprawnienie spadkobierców podatnika do przejęcia po spadkodawcy prawa do
opodatkowania liniową stawką podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 9a ust. 2
PDOFizU jest prawem majątkowym, o którym mowa w art. 97 § 1 OrdPU. Jednocześnie wyjaśniono, że
okoliczność ta nie ma żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy podatkowej, gdyż bez względu na to,
czy przyjmiemy, iż jest to uprawnienie majątkowe z art. 97 § 1 OrdPU, czy niemajątkowe z art. 97 § 2 OrdPU, to
zawsze będzie uprawniało do objęcia go sukcesją podatkową spadkobierców.
NSA wskazał, że w art. 9a ust. 2 PDOFizU, art. 97 § 1 i 2 OrdPU, czy też innych przepisach, nie nałożono na
spadkobiercę podatnika obowiązku składania określonego oświadczenia o przejęciu uprawnienia
majątkowego z art. 97 § 1 OrdPU, czy o przechodzeniu tego uprawnienia na zasadach określonych w art. 97 §
2 OrdPU. Oznacza to, że w stanie prawnym obowiązującym w tej sprawie uprawnienia te przechodzą na
spadkobierców z chwilą otwarcia spadku z mocy prawa (art. 924 i art. 925 KC). Przyjęta przez Organ wykładnia
przepisów, wskazująca na obowiązek złożenia przez spadkobiercę oświadczenia o wyborze opodatkowania stawką
liniową podatku, o której mowa w art. 30c PDOFizU, prowadziłaby do przyznania spadkobiercom jedynie
iluzorycznego uprawnienia. Nie byliby oni bowiem w stanie złożyć oświadczenia w chwili otwarcia spadku i jego
nabycia.
Wyrok NSA z 7.6.2022 r., II FSK 2579/19

Wyrok NSA potwierdził, że uprawnienie do korzystania z opodatkowania liniową stawką podatku jest prawem majątkowym mającym zastosowanie do sukcesji podatkowej spadkobierców. Artykuł podsumowuje istotę wyroku oraz interpretację prawa podatkowego dotyczącą obowiązków spadkobierców w kontekście opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej.