WSTO, czyli sprzedaż wysyłkowa po nowemu (e-commerce w VAT)

Od 1.7.2021 r. wchodzą w życie przepisy tzw. pakietu e-commerce w VAT, dotyczące rozliczeń VAT w transakcjach międzynarodowych na rzecz konsumentów. Istotna zmiana dla podatników dokonujących sprzedaży towarów na rzecz osób fizycznych z innych krajów UE. WSTO, czyli wewnątrzwspólnotowa sprzedaż towarów na odległość, to jedno z nowych pojęć wprowadzonych przez te przepisy, zastępując klasyczną sprzedaż wysyłkową. Limit kwotowy został ujednolicony na poziomie UE, a procedura rozliczenia VAT przy WSTO obejmuje trzy możliwe sposoby rozliczenia, w tym procedurę OOS.

Tematyka: WSTO, sprzedaż wysyłkowa, e-commerce, VAT, transakcje międzynarodowe, podatnicy, limit kwotowy, procedura OOS, MOSS, OSS, transakcje konsumenckie, podmiot dokonujący WSTO, dropshipper, przepisy wykonawcze, oznaczenie „WSTO_EE”

Od 1.7.2021 r. wchodzą w życie przepisy tzw. pakietu e-commerce w VAT. To kompleksowy zestaw rozwiązań
dotyczących rozliczeń VAT w zakresie transakcji międzynarodowych na rzecz konsumentów. Daleko idąca
zmiana dotyczy podatników dokonujących sprzedaży towarów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących
działalności gospodarczej z innych krajów UE.
Ustawę z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: VATU) czeka
w związku z wejściem w życie przepisów pakietu e-commerce istotny rozrost przepisów. Pojawi się kilkadziesiąt
kolejnych jednostek redakcyjnych (co na to idea SLIM?). A wraz z nimi wiele zupełnie nowych pojęć, o dość
enigmatycznie brzmiących nazwach (i skrótach).
Jednym z nich jest WSTO - wewnątrzwspólnotowa sprzedaż towarów na odległość. W praktyce chodzi tu o dostawę
towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium państwa
członkowskiego zakończenia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy – konsumenta (lub podatnika
nierozliczającego WNT).
WSTO zastępuje więc znaną niemalże od zarania dziejów instytucję sprzedaży wysyłkowej (art. 23 i art. 24 VATU).
Druga definicja niezbędna do przyswojenia w tym zakresie to procedura OOS. To nic innego niż rozszerzona
procedura tzw. punktu kompleksowej obsługi MOSS (przewidziana w art. 130a VATU). Umożliwia ona rejestrację
oraz rozliczenia VAT drogą elektroniczną w jednym tylko kraju UE w odniesieniu do transakcji realizowanych
w różnych krajach członkowskich.
WSTO – czyli sprzedaż wysyłkowa po nowemu
Przytoczona na wstępie definicja WSTO niespecjalnie odbiega od tej właściwej dla sprzedaży wysyłkowej. Akcenty
postawione są w podobny sposób (wewnątrzunijna sprzedaż na rzecz konsumenta). Nie ma już potrzeby
rozgraniczania sprzedaży wysyłkowej „z terytorium kraju” i „na terytorium kraju”. Zgodnie z art. 22 ust. 1a VATU,
WSTO podlega opodatkowaniu w miejscu, w którym towary znajdują się w momencie zakończenia wysyłki lub
transportu do nabywcy (co znów nie jest wielką rewolucją w porównaniu do rozwiązań już znanych).
Niczym nowym nie są też limity kwotowe. Ww. zasada nie dotyczy więc podatników, którzy mają siedzibę tylko na
terytorium jednego państwa członkowskiego, a suma całkowitej wartości dostaw towarów (wraz z wartością
ewentualnie świadczonych usług telekomunikacyjnych, elektronicznych lub nadawczych) nie przekroczyła w trakcie
roku podatkowego ani w poprzednim roku kwoty 10 000 EUR (równowartość 42 000 PLN dla podatników krajowych).
Dostawa taka podlega wówczas opodatkowaniu w kraju wysyłki, choć podatnik może optować za opodatkowaniem
w kraju przeznaczenia. Co ważne (i nowe) limit kwotowy został ujednolicony (i obniżony zarazem) na poziomie całej
UE.
WSTO nie znajdzie zastosowania do nowych środków transportu, towarów, które są instalowane lub montowane,
dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich, antyków, towarów używanych – opodatkowanych zgodnie z procedurami
szczególnymi określonymi w art. 120 ust. 4 lub 5 VATU. Nie będzie przeszkód zaś do stosowania WSTO dla
wyrobów akcyzowych (to nowość).
Co ważne, podmiotem dokonującym WSTO może być także tzw. dropshipper, a więc zgodnie z nową nomenklaturą
podmiot ułatwiający dokonanie WSTO przez dostawcę spoza UE. Chodzi o pośredników prowadzących elektroniczne
interfejsy sprzedażowe (co zostało opisane w szczegółach w odrębnym tekście).
Procedura rozliczenia VAT przy WSTO
To najdalej idąca zmiana w porównaniu do transakcji rozliczanych w sposób właściwy dla dotychczas znanej
sprzedaży wysyłkowej. Otóż, rozszerzony zostanie zakres stosowania procedury znanej do tej pory jako MOSS
(określonej w art. 130a i nast. VATU i stosowanej do tej pory dla usług telekomunikacyjnych, nadawczych
i elektronicznych) i dotyczyć będzie m.in. również WSTO. W ten sposób, tzw. mały punkt kompleksowej obsługi (mini
one stop shop) straci swój „ograniczony” charakter. I przekształci się w OSS.
Zatem, sprzedaż w ramach WSTO będzie mogła być w praktyce rozliczana według jednego z trzech sposobów:
• procedura OOS – o ile podatnik wybierze tę opcję. Pozwoli ona na rejestrację i rozliczanie VAT w jednym tylko
kraju unijnym – dla wszystkich krajów, na których terytorium podatnik dokonuje WSTO;

• rejestracja VAT w każdym kraju oddzielnie – podobnie jak do tej pory, podatnicy mogą po prostu zarejestrować się
tam, gdzie dokonują WSTO powyżej limitu 10 000 EUR. Nie można jednak łączyć ww. zasady w jednym kraju
członkowskim w przypadku wyboru stosowania procedury OOS w innym kraju;
• opodatkowanie w kraju wysyłki – o ile nie zostanie przekroczony limit 10 000 EUR.

Komentarz
Regulacje w zakresie WSTO nie mają charakteru rewolucyjnego jeśli chodzi o zakres tych czynności (bardzo
zbliżony do sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju i na terytorium kraju). Co więcej, zasady te pozostają
analogiczne, jeżeli chodzi o ujęcie systemowe, do regulacji dotyczących WDT. To nadal „to samo” (przemieszczenie
towaru z kraju unijnego A do kraju unijnego B, połączone z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak
właściciel) – tyle, że dokonywane na rzecz podmiotu, który nie rozlicza z tego tytułu WNT (a więc najczęściej na
rzecz konsumenta).
Oczywiście rewolucją jest w tym zakresie OSS. Może on znacząco uprościć życie podatnikom dokonującym
konsumenckiej sprzedaży na rzecz konsumentów z innych krajów UE na szeroką skalę. Do tej pory, musieli oni
rejestrować się do celów VAT w każdym z tych krajów. To dodatkowe obciążenie administracyjne i koszty. Stąd też
niektórzy podatnicy rozszerzają łańcuchy dostaw w taki sposób, by sprzedaż z „kraju A” na rzecz konsumenta
z „kraju B” przechodziła przez pośrednika – najczęściej spółkę z grupy ale z kraju B. Dzięki temu, sprzedawca
rozpoznaje w „kraju A” WDT, pośrednik rozlicza WNT w „kraju B” i dokonuje dostawy lokalnej na rzecz finalnego
nabywcy. O ile rzecz jasna łańcuchowa transakcja zostanie odpowiednio dobrze dla celów VAT przemyślana (to
jednak osobny temat).
Warto zwrócić uwagę na związane z WSTO przepisy wykonawcze. Przykładowo, planowana nowelizacja
rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z 18.10.2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych
zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2019 r. poz.
1988; dalej: SzczegZakrDanDeklR) wprowadza nowe oznaczenie „WSTO_EE”. Będzie ono stosowane nie tylko dla
WSTO ale także dla usług określonych w art. 28k VATU i świadczonych dla konsumentów z innych krajów UE. Straci
zaś rację bytu oznaczenie „EE” – co ciekawe, do tej pory stosowano je również w przypadku transakcji krajowych (co
rodziło wątpliwości np. przy refakturowaniu). Co więcej, WSTO ma też korzystać ze zwolnienia z obowiązku
fiskalizacji.

Regulacje dotyczące WSTO nie wprowadzają rewolucyjnych zmian, skupiając się głównie na ujednoliceniu i uproszczeniu procedur VAT dla transakcji międzynarodowych. Nowe przepisy mogą ułatwić życie podatnikom, zwłaszcza w kontekście rozliczeń w różnych krajach UE. Warto również zwrócić uwagę na planowane zmiany w przepisach wykonawczych, takie jak wprowadzenie oznaczenia „WSTO_EE”.