Rachunek płatniczy przedsiębiorcy

Ustawodawca nakazał podatnikom prowadzącym działalność gospodarczą dokonywanie płatności bezgotówkowych w celu zapewnienia większej przejrzystości finansów. Artykuł omawia wyrok NSA dotyczący zaliczenia wpłaty na poczet zobowiązania podatkowego oraz konieczność spełniania ustawowych obowiązków płatniczych przez przedsiębiorców. Zgodnie z analizą NSA, skuteczność transakcji bezgotówkowych ma istotne znaczenie w kontekście prawa podatkowego.

Tematyka: podatnik, działalność gospodarcza, płatności bezgotówkowe, zobowiązanie podatkowe, NSA, wyrok, transakcje B2B, ustawowy obowiązek, konsekwencje prawne, skuteczność płatności

Ustawodawca nakazał podatnikom prowadzącym działalność gospodarczą dokonywanie płatności bezgotówkowych w celu zapewnienia większej przejrzystości finansów. Artykuł omawia wyrok NSA dotyczący zaliczenia wpłaty na poczet zobowiązania podatkowego oraz konieczność spełniania ustawowych obowiązków płatniczych przez przedsiębiorców. Zgodnie z analizą NSA, skuteczność transakcji bezgotówkowych ma istotne znaczenie w kontekście prawa podatkowego.

Ustawodawca nakazał podatnikom prowadzącym działalność gospodarczą zapłatę podatków, a także
dokonywanie płatności w sposób bezgotówkowy. Ma to na celu stworzenie większej przejrzystości finansów
prowadzonych przez przedsiębiorców.
Stan faktyczny
Wyrokiem z 15.3.2021 r, VI SA/Wa 1257/20, WSA w Warszawie oddalił skargę (...) Sp. z o.o. z siedzibą w (...) (dalej:
Spółka) na postanowienie Ministra Aktywów Państwowych w przedmiocie odmowy zaliczenia wpłaty na poczet
zobowiązania z tytułu opłaty zapasowej. Do Prezesa Agencji Rezerw Materiałowych 27.12.2018 r. wpłynęła
deklaracja Spółki za listopad 2018 r., złożona na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy z 16.2.2007 r. o zapasach ropy
naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia
bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 2249; dalej:
ZapasyRopNaftU). W deklaracji wykazano należną za listopad 2018 r. opłatę zapasową w wysokości (...) zł.
10.1.2019 r. (...) z siedzibą w (...) (dalej: Firma) dokonała wpłaty na rachunek Funduszu. Spółkę wezwano do
udokumentowania oraz przedstawienia dowodów potwierdzających, że ww. środki stanowiły jej własność. Następnie
w trybie art. 64 ust. 2a ZapasyRopNaftU Spółkę wezwano do uiszczenia opłaty. W odpowiedzi wystąpiła ona
o zaliczenie wpłaty dokonanej przez Firmę na poczet przedmiotowego zobowiązania Spółki i wskazała, że płatności
dokonała przy pomocy Firmy, z którą ma umowę dotyczącą obsługi transakcji płatniczych. Postanowieniem
odmówiono zaliczenia ww. wpłaty na poczet zobowiązania Spółki. Wyjaśniono, że wpłaty na rzecz Spółki dokonał
podmiot trzeci, a Spółka nie udowodniła, że ww. środki finansowe stanowią jej własność. Postanowienie zostało
utrzymane w mocy.
Stan prawny
NSA wskazał, że art. 62 § 4 ustawy z 29.8.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540; dalej OrdPU)
w sytuacji zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę oraz kosztów upomnienia obliguje
organ podatkowy do wydania postanowienia, które jest dokumentem potwierdzającym istniejące prawa i obowiązki
jego adresata (podatnika). W sposób prawnie wiążący stwierdza o istnieniu określonego stanu prawnego lub
faktycznego, który istnieje z mocy prawa, niezależnie od faktu wydania tego orzeczenia. Tym samym skutki prawne
zachodzą z mocy samego prawa, jednak wydanie takiego aktu jest koniecznością, ponieważ dopiero od tego
momentu strona może robić użytek z praw i obowiązków wywołanych sytuacją prawną, której istnienie stwierdziło
postanowienie. Deklaratoryjny charakter postanowień w sprawie zaliczenia oznacza, że w przedmiotowej sprawie
w chwili zaliczenia wpłaty, następującego z mocy prawa, zmienia się sytuacja prawna i faktyczna podatnika.
Dochodzi do wygaśnięcia w całości lub w części stosunku prawnego, w ramach którego istnieje zaległość. Zgodnie
z art. 59 § 1 pkt 1 OrdPU zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty. Należy przy tym
podkreślić, że art. 5 OrdPU stanowi, iż zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego
zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku;
w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Natomiast obowiązkiem
podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia
pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach (art. 4 OrdPU). Ponadto podatkiem
jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa,
województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna
lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi
podatkowemu (art. 8 OrdPU). Z przytoczonych pojęć wynika, że obowiązek zapłaty podatku wynika z zobowiązania
podatkowego, a zobowiązanym do jego zapłacenia jest podatnik (uchwała NSA z 26.5.2008 r., I FPS 8/07, 
).
Obrót bezgotówkowy
NSA wskazał, iż zgodnie z art. 62b § 1 pkt 1-2 OrdPU zapłaty podatku bez ograniczeń kwotowych mogą dokonać za
podatnika członkowie jego najbliższej rodziny (małżonek podatnika, jego zstępni, wstępni, pasierb, rodzeństwo,
ojczym i macocha) oraz aktualny właściciel przedmiotu hipoteki przymusowej lub zastawu, jeżeli podatek
zabezpieczony jest hipoteką przymusową lub zastawem skarbowym. Stosownie do art. 62b § 1 pkt 3 OrdPU zapłata
podatku może nastąpić także przez inny podmiot, w przypadku gdy kwota podatku nie przekracza 1 tys. zł. Zgodnie
z art. 62b § 2 OrdPU w przypadkach, o których mowa w art. 62b § 1 pkt 1 i 3 OrdPU, jeżeli treść dowodu zapłaty nie
budzi wątpliwości co do przeznaczenia zapłaty na zobowiązanie podatnika, uznaje się, że wpłata pochodzi ze
środków podatnika. Z ww. przepisów wynika jednoznacznie, że aby możliwe było skorzystanie z zapłaty podatku
przez podmiot zobowiązany do jego uiszczenia (inny niż podatnik), wszystkie wyżej wskazane warunki muszą zostać
spełnione łącznie. Niespełnienie któregokolwiek z nich powoduje brak możliwości uznania dokonanej wpłaty za



prawnie skuteczne wygaśnięcie zobowiązania podatkowego podatnika, obowiązanego do zapłaty podatku.
Dodatkowo zgodnie z art. 60 § 1 pkt 2 OrdPU w obrocie bezgotówkowym za termin dokonania zapłaty podatku
uważa się dzień obciążenia rachunku bankowego podatnika. Zapłata podatków przez podatników prowadzących
działalność gospodarczą i obowiązanych do prowadzenia księgi rachunkowej lub podatkowej księgi przychodów
i rozchodów następuje w formie polecenia przelewu (art. 61 § 1 OrdPU). W tym kontekście NSA podkreślił, że
ustawodawca nakazuje podatnikom prowadzącym działalność gospodarczą zapłatę podatków oraz
dokonywanie płatności w sposób bezgotówkowy - art. 61 § 1 OrdPU or az art. 19 ustawy z 6.3.2018 r. Prawo
Przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 162). Rozwiązanie to ma na celu stworzenie warunków
umożliwiających większą przejrzystość finansów prowadzonych przez przedsiębiorców. Ma to zwłaszcza
istotne znaczenie w prawie podatkowym, gdzie ogranicza się tym samym możliwość uchylania się od płacenia
podatków przez ukrywanie obrotów. W prawie podatkowym obowiązuje zasada, że zobowiązanie podatkowe
powinno zostać spełnione przez podatnika. Zapłata podatku przez inny podmiot, niezależnie od ewentualnych
porozumień istniejących pomiędzy tym podmiotem a podatnikiem, nie jest skuteczna i nie powoduje wygaśnięcia
zobowiązania podatkowego. Określone w ustawach podatkowych obowiązki mają publicznoprawny charakter, są
obowiązkami osobistymi i nie mogą być znoszone przez umowy cywilnoprawne, zawierane między podatnikiem
a osobą trzecią. Należy również zauważyć, że przepisy określające formę, w jakiej zapłata zobowiązania
podatkowego powinna nastąpić, akcentują powiązanie obowiązku zapłaty z osobą podatnika. Jest to szczególnie
wyraźne w przypadku zobowiązań związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, dla których
podstawową formą płatności jest postać bezgotówkowa, przelewem z rachunku należącego do podatnika,
prowadzonego przez instytucję finansową (art. 61 § 1 OrdPU w zw. z art. 60 § 1 pkt 2 OrdPU). Mając na uwadze,
że postanowienie w sprawie zaliczenia wpłaty jest dokumentem potwierdzającym wygaśnięcie zobowiązania
podatkowego (w całości lub części), to istotne jest, aby dokument ten był zgodny z obowiązującymi przepisami
prawa. Nie można zatem potwierdzać wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy nie doszło do
skutecznej zapłaty podatku przez podatnika.
Rozstrzygnięcie NSA
Spółka wskazała, że dokonała płatności przy pomocy Firmy, o czym świadczy umowa znajdująca się w aktach
sprawy. Podniosła, że data jej zawarcia nie ma znaczenia. Istotne jest, że środki dokonanej wpłaty stanowią element
majątku Spółki. Wskazała, że w sprawie nie miał zastosowania art. 62b OrdPU, ponieważ dotyczy on płatności przez
podmiot trzeci. Odnosząc się do ww. okoliczności, WSA w Warszawie zauważył, że umowa ramowa dotycząca
dostarczania usług płatniczych zawarta została (...).10.2018 r., a więc po tym, jak Spółka została pozbawiona prawa
dysponowania swoimi środkami finansowymi. W ocenie NSA WSA w Warszawie pominął argumentację Spółki,
związaną z okolicznościami dotyczącymi zajęcia rachunków bankowych i faktycznego uniemożliwienia prowadzenia
działalności gospodarczej przez organy państwa. Trafnie też zarzuciła, że nie dokonano analizy ww. umowy ramowej
i nie ustalono, skąd pochodziły środki dokonanej wpłaty. W ocenie NSA brak analizy pochodzenia środków
pieniężnych, stanowiących podstawę wniosku o zaliczenie wpłaty na poczet opłaty zapasowej, którą obowiązana była
uiścić Spółka, jak i brak analizy umowy ramowej, uniemożliwiają ocenę charakteru naruszenia prawa materialnego.
Z tych względów NSA uznał, że skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie i uchylił zaskarżony wyrok w całości
oraz przekazał sprawę do ponownego rozpoznania.

Komentarz
W analizowanym rozstrzygnięciu NSA odniósł się m.in. do ustawowego obowiązku przedsiębiorców korzystania
z płatności bezgotówkowych, tj. dokonywanych za pośrednictwem rachunku bankowego. Przedmiotowy obowiązek
obejmuje także zapłatę podatków. Dotyczy on tych transakcji, które jednocześnie dokonywane są pomiędzy
przedsiębiorcami (B2B) i dotyczą kwoty powyżej 15 tys. zł. Ustawodawca nie uzależnił skuteczności transakcji od
dopełnienia tego obowiązku, nie przewidział również sankcji (karnych) z tytułu jego niedopełnienia. Określił natomiast
konsekwencje na gruncie prawa podatkowego, które zaistniały w rozpatrywanej sprawie.

Wyrok NSA z 16.12.2021 r. II GSK 2305/21, 








Wyrok NSA podkreśla konieczność przestrzegania ustawowego obowiązku dokonywania płatności bezgotówkowych przez przedsiębiorców, zwłaszcza w przypadku transakcji B2B powyżej określonej kwoty. Zaliczenie wpłaty na poczet zobowiązania podatkowego wymaga spełnienia określonych warunków, a niespełnienie ich może skutkować brakiem skuteczności płatności.