Koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji
W przypadku wniesienia akcji jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, przekształconej później w spółkę kapitałową, koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych akcji przez spółkę kapitałową wynoszą wydatki na nabycie akcji poniesione przez wspólnika spółki osobowej, a nie wartość przydzielonych udziałów w spółce kapitałowej. Interpretacja dotyczy również sytuacji, gdy spółka z o.o. zbywa akcje wniesione jako wkład niepieniężny do spółki osobowej, przekształconej w spółkę kapitałową.
Tematyka: koszty uzyskania przychodów, akcje, wkład niepieniężny, spółka osobowa, spółka kapitałowa, interpretacja podatkowa
W przypadku wniesienia akcji jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, przekształconej później w spółkę kapitałową, koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia tych akcji przez spółkę kapitałową wynoszą wydatki na nabycie akcji poniesione przez wspólnika spółki osobowej, a nie wartość przydzielonych udziałów w spółce kapitałowej. Interpretacja dotyczy również sytuacji, gdy spółka z o.o. zbywa akcje wniesione jako wkład niepieniężny do spółki osobowej, przekształconej w spółkę kapitałową.
W przypadku wniesienia akcji jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, przekształconej następnie w spółkę kapitałową, odpłatne zbycie tych akcji przez spółkę kapitałową upoważnia do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wydatków na nabycie akcji, poniesionych przez wspólnika przekształconej spółki osobowej. Kosztów tych nie stanowi wartość przydzielonych wspólnikowi udziałów w spółce kapitałowej, ponieważ przedmiotem odpłatnego zbycia nie są te udziały, ale akcje stanowiące wkład niepieniężny. Wniosek o interpretację We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej P.K. wskazał, że wraz z innymi osobami fizycznymi zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej w formie spółki osobowej. Wnioskodawca w zamian za udziały w spółce jawnej zamierza wnieść wkład niepieniężny w postaci należących do niego akcji. Wspólnicy spółki jawnej zamierzają przekształcić ją później w spółkę z o.o., która w przyszłości sprzeda akcje wniesione przez P.K. do spółki osobowej. W związku z tym wnioskodawca zwrócił się o wyjaśnienie: w jaki sposób spółka z o.o. powstała z przekształcenia spółki osobowej powinna ustalić koszty uzyskania przychodu z tytułu zbycia akcji? W ocenie P.K. koszty te powinny odpowiadać wysokości wartości majątku spółki osobowej na dzień ustania jej bytu prawnego, czyli przekształcenia. Jednak Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej uznał to stanowisko za nieprawidłowe. Organ stwierdził, że przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową nie wywołuje skutków podatkowych, ponieważ zmieniana jest tylko forma prawna prowadzonej działalności. Fakt, że spółka z o.o. jest właścicielem akcji i może nimi dysponować nie świadczy o tym, że poniosła efektywny wydatek na ich nabycie w myśl art. 16 ust. 1 pkt. 8 ustawy z 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1800; dalej: PDOPrU). Dlatego w przypadku zbycia przez spółkę z o.o. tych akcji wydatkiem na ich nabycie będzie „koszt historyczny”, czyli koszt poniesiony na nabycie akcji przez wspólników spółki osobowej. Orzeczenie WSA WSA we Wrocławiu uchylił zaskarżoną interpretację. Spór między podatnikiem a organem dotyczył interpretacji art. 16 ust. 1 pkt. 8 PDOPrU, zgodnie z którym za koszty uzyskania przychodów nie uważa się m.in. wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że choć przekształcenie spółki jawnej w spółkę z o.o. nie wywołuje skutków podatkowych, to spółka kapitałowa poniosła własny wydatek na nabycie akcji w postaci swoich udziałów przydzielonych wspólnikom. W ocenie Sądu w sytuacji przeniesienia całego majątku spółki jawnej na majątek spółki z o.o. koszt nabycia akcji przez spółkę z o.o. należy ustalić w wysokości równej wartości udziałów wydanych w zamian za akcje w związku z przekształceniem. Należy więc uwzględnić wartość majątku spółki osobowej na dzień ustania jej bytu prawnego, który zasadniczo powinien odpowiadać wartość nominalnej objętych za ten majątek udziałów spółki z o.o. NSA: Sprzedaż dotyczy akcji wniesionych jako wkład niepieniężny, a nie udziałów spółki osobowej NSA uchylił zaskarżony wyrok i oddalił skargę. Uznał, że Sąd I instancji przyjął błędne założenie, że sprzedawane będą udziały spółki przekształconej, przydzielone jej wspólnikom, a nie akcje wniesione jako wkład niepieniężny. Nie ma podstaw do utożsamiania wartości akcji wniesionych jako wkład niepieniężny do spółki osobowej z wartością udziałów przydzielonych wspólnikom spółki kapitałowej powstałej z przekształcenia spółki osobowej. Akcje wniesione uprzednio do spółki osobowej współtworzą majątek spółki kapitałowej, ale go nie wyczerpują. NSA zaznaczył, że należy rozróżnić dwie sytuacje. Jeśli dochodzi do odpłatnego zbycia udziałów lub akcji spółki kapitałowej przekształconej ze spółki osobowej, wówczas konieczne jest ustalenie wartości udziałów lub akcji spółki kapitałowej przydzielonych jej wspólnikowi. Ta właśnie wartość może być uznana za wydatek poniesiony na nabycie przedmiotu odpłatnego zbycia. Natomiast w tej sprawie chodzi o koszt uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży akcji wniesionych jako wkład niepieniężny do spółki osobowej, przekształconej następnie w spółkę kapitałową, która to spółka odpłatnie zbywa wymienione akcje. Wartość udziału nie ma znaczenia, ponieważ to nie udział jest zbywany, ale akcje stanowiące wkład niepieniężny do spółki przekształconej. Koszty uzyskania przychodów to wydatki wspólnika spółki jawnej na nabycie akcji W uzasadnieniu wskazano, że art. 16 ust. 1 pkt 8 PDOPrU wprost reguluje kwestię objętą interpretacją. Organ trafnie wiąże koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia akcji z wydatkami na nabycie tych akcji, z uwzględnieniem sukcesji praw i obowiązków podatkowych przez spółkę kapitałową powstałą z przekształcenia spółki osobowej na mocy art. 93a § 1 i § 2 pkt. 1 ustawy z 29.8.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540). W ocenie NSA prawidłowa wykładnia art. 16 ust. 1 pkt. 8 PDOPrU prowadzi do wniosku, że koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji stanowią wydatki na nabycie tych akcji, poniesione przez wspólnika spółki osobowej. Uwzględnienie jako kosztów uzyskania przychodów wartości majątku spółki osobowej na dzień ustania jej bytu prawnego - przekształcenia, prowadziłoby do odnoszenia ciężaru kosztów uzyskania przychodów wartości związanych nie do nabycia akcji, lecz do nabycia udziałów w spółce kapitałowej, które nie są zbywane. NSA podkreślił, że choć wartość akcji wniesionych najpierw do spółki osobowej, a następnie na skutek jej przekształcenia, do spółki z o.o., niewątpliwie wpływa na wartość udziału w tej spółce, to jednak wartości te nie mogą być ze sobą utożsamiane. W rezultacie NSA uznał, że pomimo częściowo wadliwego uzasadnienia trafne jest stanowisko organu interpretacyjnego, że kosztem uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia przez spółkę z o.o. akcji wniesionych uprzednio do spółki osobowej przed jej przekształceniem będzie wartość odpowiadająca wydatkom poniesionym przez wspólników spółki osobowej na nabycie tych akcji. Wyrok NSA z 9.9.2022 r., II FSK 3240/19,
W uzasadnieniu orzeczenia WSA i NSA podkreślono, że koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia akcji wniesionych jako wkład niepieniężny do spółki osobowej powinny być ustalane na podstawie wydatków poniesionych przez wspólników spółki osobowej na nabycie tych akcji. Wartość akcji nie ma znaczenia, ponieważ nie są to udziały zbywane, ale akcje jako wkład niepieniężny.