Koszty uzyskania przychodu wspólnika spółki cywilnej

Osoba fizyczna nie może zaliczać do kosztów podatkowych czynszu płaconego za najem lokalu należącego do wspólników spółki cywilnej – wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Sprawa dotyczyła spółki cywilnej wynajmującej lokal od swoich wspólników i próby zaliczenia czynszu najmu do kosztów uzyskania przychodu. Minister Finansów uznał, że spółka cywilna nie stanowi samodzielnego podmiotu prawa, co ma wpływ na kwestię zaliczania kosztów.

Tematyka: koszty uzyskania przychodu, spółka cywilna, czynsz najmu, wspólnicy spółki, interpretacja podatkowa

Osoba fizyczna nie może zaliczać do kosztów podatkowych czynszu płaconego za najem lokalu należącego
do wspólników spółki, którą z nimi tworzy – wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego.
W 2011 r. dwa małżeństwa nabyły na własność, na zasadach wspólności ustawowej małżonków, lokal określony
w księdze wieczystej jako mieszkalny, przy czym w dokumentach, które były okazywane do założenia księgi
wieczystej wpisano, że jest to lokal użytkowy. Właściciele wynajęli lokal Kancelarii Notarialnej prowadzonej w formie
spółki cywilnej przez troje z właścicieli lokalu. Jeden z notariuszy zwrócił się do Ministra Finansów o udzielenie
interpretacji, w celu wyjaśnienia: czy prawidłowe jest stanowisko, że spółka cywilna wynajmując lokal od wspólników
ponosząc czynsz najmu na ich rzecz będzie miała prawo zaliczyć taki wydatek do kosztów uzyskania przychodu,
który jednocześnie będzie stanowił koszt uzyskania przychodu wnioskodawcy z udziału w spółce niebędącej osobą
prawną zgodnie z zasadami określonymi w art. 8 ust. 2 w zw. z art. 22 ust. 1 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku
dochodowym od osób fizycznych (t. jedn.: Dz.U z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej jako: PDOFizU), tj.
proporcjonalnie do posiadanego przez notariusza udziału w spółce.
W ocenie wnioskodawcy fakt, że właścicielami najętego lokalu są wspólnicy spółki, nie ma wpływu na zaliczenie
czynszu najmu, jako kosztu uzyskania przychodów przez wspólników spółki, spółka jest wyodrębnionym podmiotem,
dla którego odrębnie od pozostałych źródeł przychodów ustała się przychody i koszty uzyskania przychodu dla celów
podatku dochodowego od osób fizycznych. W opinii wnioskodawcy, umowa najmu jest zawarta pomiędzy dwoma
odrębnymi uczestnikami obrotu gospodarczego, tj. pomiędzy wnioskodawcą będącym osobą fizyczną oraz spółką.
Minister Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Spółka cywilna nie stanowi samodzielnego
podmiotu prawa; podmiotami prawa pozostają wspólnicy spółki cywilnej. W związku z tym spółka cywilna nie ma
własnego mienia – nabywane prawa i zaciągane zobowiązania wchodzą do wspólnego majątku wspólników,
stanowiącego ich współwłasność łączną. W ocenie organu, wątpliwość budzi już sama możliwość zawarcia
przedmiotowej umowy najmu, jako zawartej częściowo z samym sobą co na gruncie prawa cywilnego jest w zasadzie
niedopuszczalne. Ponieważ jednak, jak wynika z wniosku, doszło do zawarcia takiej umowy, a zgodnie z przepisem
art. 14b § 1 OrdPodU, przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być wyłącznie przepisy prawa podatkowego,
oceniając jej skutki podatkowe stwierdzić należy, że wynikający z tej umowy czynsz najmu w części przypadającej na
wnioskodawcę nie może stanowić dla wniskodawcy kosztu uzyskania przychodu. Uiszczenie czynszu, w tym
zakresie uznać należy bowiem za świadczenie na rzecz siebie samego.
W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa organ nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną, jednak NSA uchylił
zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Ponownie rozpoznając sprawę WSA
w Warszawie oddalił skargę. Podkreślając związanie wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez NSA, sąd
dokonał prawnopodatkowej analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Z tego punktu widzenia
oceniając udzieloną interpretację uznał ją za prawidłową. Nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu
podatnika czynsz najmu, płacony samemu sobie przez tego podatnika. Zatem powinno braku przepisu wprost o tym
stanowiącego, koszt czynszu najmu płaconego na rzecz wspólników nie może zostać uznany za koszt uzyskania
przychodów spółki, a tym samym za koszt jej wspólników. Odmienne założenie prowadziłoby do obejścia przepisów
nie tylko prawa cywilnego, ale również do nadużywania prawa podatkowego poprzez zawieranie umów
cywilnoprawnych z samym sobą, w celu podwyższenia kosztów uzyskania przychodu. Prowadziłoby to do
uszczuplenia należności podatkowych czego sąd, mający za zadanie ocenę legalności wydanej interpretacji, nie
może akceptować.
Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę podatnika. Jak wskazano, każdy ze wspólników spółki cywilnej
prowadzi własne samoobliczenie podatku, w którym uwzględnia przychód i poniesiony koszt jego uzyskania,
wynikający z tego, co otrzymała spółka. Zaakceptowanie stanowiska podatnika prowadziłoby do uznania, że
kosztem uzyskania przychodu byłby wydatek równoważny przychodowi, co stanowiłoby zaprzeczenie istoty
rozliczenia na podstawie przepisów PDOFizU.
Wyrok NSA z 2.12.2016 r., II FSK 2628/16

Naczelny Sąd Administracyjny ostatecznie oddalił skargę podatnika, potwierdzając, że koszt czynszu najmu płaconego na rzecz wspólników nie może być uznany za koszt uzyskania przychodów spółki. Decyzja ta ma zapobiec nadużywaniu prawa podatkowego poprzez zawieranie umów cywilnoprawnych z samym sobą w celu obniżenia podatku.