Opodatkowanie premii dla pracowników–twórców

Naczelny Sąd Administracyjny ustalił, że w przypadku premii dla pracowników–twórców pracodawca może obliczać zaliczki na podatek dochodowy uwzględniając koszty uzyskania przychodów w wysokości 50%. Spółka planuje naliczać zaliczki od wynagrodzenia oraz premii, jednak Minister Finansów uznał, że zaliczki nie powinny obejmować premii uzależnionej od efektów pracy pracownika.

Tematyka: premia, pracownicy–twórcy, zaliczki, podatek dochodowy, Naczelny Sąd Administracyjny

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że pracodawca może w odniesieniu do wypłacanych premii
pracownikom–twórcom obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy z uwzględnieniem kosztów
uzyskania przychodów w wysokości 50%.
„L.” sp. z o.o. wystąpiła z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. We
wniosku wyjaśniono, że „L.” sp. z o.o. zamierza zawierać umowy o pracę z osobami, które będą zobowiązane do
wykonywania działań twórczych. Efekty pracy tych osób stanowić będą utwory w rozumieniu ustawy z 4.2.1994 r.
o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. jedn.: Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631). Pracownicy–twórcy będą
zobligowani do wykorzystywania co najmniej połowy swojego czasu pracy na działalność twórczą. W oparciu
o postanowienia umowy o pracę, „L.” sp. z o.o. nabędzie autorskie prawa majątkowe do wytworzonych przez
pracowników–twórców utworów, zaś pracownikom tym przysługiwać będzie wynagrodzenie, składające się
z wynagrodzenia zasadniczego, a także – określonego ryczałtowo – wynagrodzenia za przejście na pracodawcę
praw do utworów, bez względu na ilość i rodzaj powstałych w danym miesiącu utworów. Ponadto, w umowie o pracę,
przewidziana będzie możliwość przyznania pracownikom–twórcom premii z tytułu stworzenia i przeniesienia na
pracodawcę utworów wykonanych w ramach stosunku pracy. Premia będzie przyznawana za stworzenie utworów
o szczególnym znaczeniu dla pracodawcy i utworów wymagających ponadprzeciętnego zaangażowania pracownika.
Premia będzie miała charakter uznaniowy. Od wynagrodzenia i premii, które dotyczą korzystania przez
pracowników–twórców z praw autorskich lub rozporządzania tymi prawami, spółka planuje obliczać i pobierać zaliczki
na podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 50%, określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOFizU,
z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z ust. 9a PDOFizU.
W związku z tym „L.” sp. z o.o. zwróciła się o wyjaśnienie:
„1) Czy w opisanym stanie faktycznym, wykonując obowiązki płatnika, odnośnie wypłacanego pracownikom
wynagrodzenia, powinna obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy z uwzględnieniem kosztów uzyskania
przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOFizU, tj. w wysokości 50% w odniesieniu do tej części
wynagrodzenia, która dotyczy korzystania przez pracownika–twórcę z praw autorskich lub rozporządzania tymi
prawami?;
2) Czy w opisanym stanie faktycznym, wykonując obowiązki płatnika, odnośnie wypłacanej pracownikom premii
uznaniowej, z tytułu stworzenia i przeniesienia na pracodawcą utworów stworzonych w ramach stosunku pracy,
powinna obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy przy uwzględnieniu 50% kosztów uzyskania
przychodów?”.
„L.” sp. z o.o. prezentując własne stanowisko uznała, że zarówno odnośnie wynagrodzenia zasadniczego
(związanego z korzystaniem przez pracownika, jako twórcę, z praw autorskich lub rozporządzaniem tymi prawami),
jak i premii (z tytułu stworzenia i przeniesienia na pracodawcę utworów stworzonych w ramach stosunku pracy)
winna obliczać i pobierać zaliczki na podatek dochodowy z uwzględnieniem kosztów uzyskania przychodów
w wysokości 50%.
Minister Finansów uznał stanowisko zaprezentowane we wniosku za prawidłowe co do pierwszego z pytań i wydał
odrębną interpretację. Jednocześnie stwierdził, że nieprawidłowe jest stanowisko wnioskodawczyni w zakresie
pytania drugiego. Organ podatkowy wyjaśnił, że w przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw
pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, koszty uzyskania
przychodów są ustalane w zryczałtowanej kwocie – 50% wartości przychodu. Stwierdził, że w opisanym we wniosku
stanie faktycznym, spółka – jako płatnik zaliczek, będzie mogła zastosować koszty uzyskania przychodów
w wysokości 50% odnośnie wynagrodzenia zasadniczego, związanego z korzystaniem przez pracownika, jako
twórcę, z praw autorskich lub rozporządzaniem tymi prawami. Uznał jednak, że art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOFizU nie
będzie miał zastosowania do wypłacanej pracownikom premii. Premia ma charakter uznaniowy i jej przyznanie
uzależnione jest od efektów pracy pracownika, oraz że tak ukształtowana premia nie stanowi przychodu za
wykonanie utworu. Nie jest bowiem ona bezpośrednio związana z korzystaniem przez twórcę z praw autorskich lub
rozporządzaniem tymi prawami. Zdaniem organu, nie istnieje bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy między
premią uznaniową a twórczą pracą pracownika. Otrzymanie takiej premii uzależnione jest bowiem od innych
czynników niż tylko wykonywanie czynności o charakterze twórczym. Nie można więc przyjąć, że premia stanowi
zapłatę za efekt pracy twórczej.
Po bezskutecznym wezwaniu organu podatkowego do usunięcia naruszenia prawa i zmiany interpretacji
indywidualnej „L.” sp. z o.o. wniosła skargę do WSA we Wrocławiu. Sąd I instancji uchylił zaskarżoną interpretację
indywidualną. Jak wskazano, przychodem określonym w art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOFizU może być również premia

uznaniowa, o ile jest ona bezpośrednio związana z korzystaniem przez pracownika–twórcę z praw autorskich lub
rozporządzaniem przez niego tymi prawami. Przepisy normujące wynagrodzenie twórców nie zakazują wypłaty
wynagrodzenia pracownikom–twórcom w postaci premii. W ocenie sądu, premia może stanowić dodatkowe
wynagrodzenie za korzystanie z praw autorskich przez pracownika–twórcę (lub za nabycie tych praw przez
pracodawcę). Oznacza to, że do zastosowania kosztów w zryczałtowanej wysokości z art. 22 ust. 3 pkt 9 PDOFizU
konieczne będzie jedynie wykazanie związku pomiędzy przychodem a korzystaniem z praw autorskich (pokrewnych)
lub rozporządzaniem tymi prawami.
Skarżąca wyjaśniła we wniosku, że premia będzie przyznawana za przeniesienie autorskich praw
majątkowych na pracodawcę, za stworzenie utworów o szczególnym znaczeniu dla pracodawcy, bądź też
utworów wymagających ponadprzeciętnego zaangażowania ze strony pracownika. W ocenie sądu, związek
przyczynowo–skutkowy pomiędzy premią a utworem został wykazany przez spółkę w sposób niewątpliwy.
Bez znaczenia w niniejszej sprawie jest to, że premia ma cechy uznaniowości, co akcentował organ. W opinii sądu,
sposób przyznawania premii nie może decydować, czy premia pozostaje w związku z utworem. Jeśli bowiem
pracownik – wykonujący w ramach umowy o pracę utwory – zgadza się na taki sposób wynagradzania go za
przekazanie pracodawcy prawa do rozporządzania autorskimi prawami majątkowymi, to organ nie może w tym
zakresie podważać ważności i skuteczności umowy.
Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organu. Jak wyjaśnił, skarżąca podkreśliła, że
zamierza wypłacać premie za stworzenie utworów o szczególnym znaczeniu dla pracodawcy i utworów
wymagających ponadprzeciętnego zaangażowania pracownika. Nie ma zatem podstaw do kwestionowania
związku premii z utworami.
Wyrok NSA z 10.2.2017 r., II FSK 8/15

Naczelny Sąd Administracyjny odrzucił skargę kasacyjną organu, potwierdzając związek premii z twórczą pracą pracowników. Wyjaśnił, że zaliczki na podatek dochodowy nie powinny obejmować premii, które nie są bezpośrednio związane z korzystaniem z praw autorskich.