Wydanie interpretacji w przypadku toczącego się postępowania

Tematyka: samochody osobowe, umowa najmu, działalność gospodarcza, odliczenie podatku, ewidencja przebiegu

Możliwość wykorzystywania samochodów osobowych przez pracowników spółki na ich potrzeby prywatne,
ale na podstawie odpłatnej umowy najmu zawartej ze spółką, nie oznacza, że to spółka będzie
wykorzystywać samochody na swoje potrzeby prywatne. Zasadne należy uznać twierdzenie, że samochody
osobowe spółka zamierza wykorzystywać wyłącznie do swojej działalności gospodarczej związanej
z wynajmowaniem pojazdów samochodowych. (...) organ bezpodstawnie przyjął, że w świetle odpłatnej
umowy najmu samochodu osobowego wykorzystywanie tego samochodu przez najemcę (pracownika spółki)
na jego potrzeby prywatne stanowi przesłankę uzasadniającą zastosowanie wobec spółki jako
wynajmującego przepisu art. 86a ust. 1 pkt 1 VATU, czyli ograniczenie możliwości odliczenia w całości kwoty
podatku naliczonego na podstawie udokumentowanych fakturami wydatków związanych z pojazdami
samochodowymi. Wyrok WSA w Poznaniu z 26.1.2017 r., I SA/Po 954/16
Z uzasadnienia:
W dniu (...).11.2015 r. F.P. (dalej: spółka, wnioskodawca, skarżąca) złożyła wniosek o wydanie interpretacji
przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do
odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z używaniem samochodów. (...)
Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W działalności opodatkowanej wykorzystuje
samochody osobowe. Samochody te są wykorzystywane w całości na cele związane z działalnością gospodarczą.
Wnioskodawca prowadzi w związku z tym ewidencję, o której mowa w art. 86a ust. 6–8 ustawy z 11.3.2004 r.
o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: VATU).
Wnioskodawca złożył też informację, o której mowa w art. 86a ust. 12 VATU.
Przedmiotem działalności zainteresowanego jest m.in. wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek –
PKD 77.11.Z. Tak opisany przedmiot działalności jest uwzględniony w umowie spółki i ujawniony w Krajowym
Rejestrze Sądowym. Pracownicy oraz osoby, o których mowa w art. 86a ust. 8 VATU, korzystający z samochodów
w warunkach określonych w art. 86a ust. 4 VATU, wyrażają zainteresowanie wykorzystywania samochodów w ich
celach prywatnych. Wnioskodawca nie zamierza jednak udostępniać tym osobom nieodpłatnie samochodów
na cele inne niż określone w art. 86a ust. 4 VATU. W związku z tym wnioskodawca zawarł z tymi osobami
umowy najmu. Na mocy tych umów użytkownicy samochodów wykorzystujący je w celach określonych w art. 86a
ust. 4 VATU najmują je na ich własne cele prywatne. W umowach tych określony jest czynsz najmu. W związku
z takimi umowami spółka wykazuje i odprowadza podatek VAT należny z tytułu usługi świadczonej przez
wnioskodawcę.
Spółka prowadzi ewidencję określoną w art. 86a ust. 6–8 VATU w sposób umożliwiający niebudzące wątpliwości
określenie przebiegu pojazdów zarówno na cele związane z działalnością gospodarczą inną niż wynajem pojazdów,
jak i określenie przebiegu pojazdów w związku z ich wynajmem.
W uzupełnieniu wniosku spółka wskazała, że:
Ad 1 Sposób wykorzystania samochodów, zwłaszcza określony w regulaminie ich używania, wyklucza ich użycie do
celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą wnioskodawcy.
a) (...)
b) Wnioskodawca dokłada należytej staranności poprzez:
– wprowadzenie obowiązku prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 VATU,
– monitorowanie faktycznego przebiegu pojazdu,
– porównanie faktycznego przebiegu pojazdu ze stanem stwierdzonym w ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4
pkt 1 VATU;
c) Wnioskodawca nadzoruje używanie pojazdów poprzez:
– wprowadzenie obowiązku prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 VATU,
– monitorowanie faktycznego przebiegu pojazdu,

– porównanie faktycznego przebiegu pojazdu ze stanem stwierdzonym w ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4
pkt 1 VATU;
d) Do celów innych niż najem, to jest do celów określonych w art. 86a ust. 4 VATU, samochody wykorzystują
pracownicy wnioskodawcy oraz osoby współpracujące z wnioskodawcą na podstawie umów innych niż umowa
o pracę;
e) W godzinach pracy samochody nie są garażowane, gdyż wnioskodawca nie posiada stosownych garaży.
Samochody w godzinach pracy są używane do celów określonych w art. 86a ust. 4 VATU i znajdują się w wówczas
w trasie, stąd nie mogą być garażowane. Jeżeli w danej chwili dany samochód nie jest używany do celów
określonych w art. 86a ust. 4 VATU i nie jest wykorzystywany przez najemcę w związku z najmem, jest zaparkowany
w jednym z miejsc prowadzenia działalności gospodarczej wnioskodawcy;
f) (...) Ad 2 Przedmiotem zapytania wnioskodawcy są wydatki związane z:
– leasingiem samochodów, – najmem samochodów,
– nabyciem samochodów jako środki trwałe wnioskodawcy,
– naprawą i konserwacją samochodów. Ad 3 Cena najmu (opłata) stanowi realne rynkowe wynagrodzenie.
Ad 4 Pojazdy są wynajmowane z tzw. pełnym bakiem.
Ad 5 Koszt „uzupełnienia baku do pełna” jest wkalkulowany w cenę.
Ad 6 Cena najmu nie jest różna w razie zwrotu pojazdu z bakiem pełnym lub pustym, gdyż w cenie najmu wliczone
jest paliwo nabywane na koszt wnioskodawcy.
Ad 7 Z uwagi na wkalkulowanie ceny paliwa w cenę najmu wnioskodawca nie monitoruje ilości zużytego paliwa.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy w związku z wykorzystywaniem samochodów
osobowych zarówno na cele związane z działalnością gospodarczą inną niż wynajmowanie samochodów, jak
i wynajmowaniem, wnioskodawca uprawniony jest do dokonywania odliczeń podatku naliczonego
wynikającego z faktur otrzymanych przez podatnika, związanych z poniesionymi wydatkami na użytkowanie
samochodów osobowych w pełnej wysokości wynikających z ww. faktur? Zdaniem wnioskodawcy odpowiedź
na pytanie powinna być twierdząca. Samochody służbowe nie są wykorzystywane do celów innych niż
działalność gospodarcza podatnika. Wynajmowanie samochodów jest ujawnionym w KRS przedmiotem
działalności gospodarczej spółki. Jest to zatem taki sam przedmiot działalności gospodarczej wnioskodawcy, jak
każdy inny ujawniony w odpowiednich rejestrach i faktycznie wykonywany. Z uwagi na fakt, że samochody nie są
przeznaczone na wynajem w całości, niezbędne będzie prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdów. Ewidencja ta
będzie stanowić dowód tego, że samochody są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.
(...) Zachowane zatem będą warunki, o których mowa w art. 86a ust. 4 VATU. Tym samym, wnioskodawca,
dokonując odliczenia podatku naliczonego, nie musi na mocy art. 86a ust. 3 VATU dokonywać odliczenia
tylko w wysokości 50% kwoty podatku wynikającej z faktur otrzymanych przez podatnika i uprawniony jest
do dokonania odliczenia kwoty podatku naliczonego w pełnej wysokości wynikającej z ww. faktur. (...)
W dniu (...).2.2016 r. Dyrektor IS w P. wydał interpretację indywidualną Nr (...), w której uznał stanowisko
wnioskodawcy za nieprawidłowe.
W ocenie organu we wskazanych okolicznościach nie będzie wypełniona hipoteza przepisu art. 86a ust. 3 VATU,
a w konsekwencji wnioskodawca nie będzie mógł korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
związanych z ww. pojazdami w pełnej wysokości. W analizowanym przypadku, zgodnie z art. 86a ust. 1 VATU,
spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego od – określonych w art. 86a ust. 2 ustawy
– wydatków związanych z ww. samochodami, wykorzystywanymi do świadczenia usług najmu oraz
wykorzystywanymi do wykonywania czynności służbowych przez pracowników oraz osoby współpracujące. (...)
Od 1.4.2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami
samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy, w brzmieniu nadanym na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy
z 7.2.2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 312), zwanej
dalej ustawą nowelizującą.
Podstawą wprowadzonych zmian jest przede wszystkim decyzja wykonawcza Rady z 17.12.2013 r. upoważniająca
Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy
2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 353 z 28.12.2013 r., s. 51).
Zmiany wynikają również z konieczności dostosowania przepisów o podatku od towarów i usług do tez wyroku
Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19.7.2012 r. w sprawie C-160/11 Bawaria Motors.

Organ wyjaśnił, że zgodnie z nowymi regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do
odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi
przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.
Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do
pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów
niezwiązanych z tą działalnością, np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko
jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany
w sposób „mieszany”. Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu
użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.
Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z 17.12.2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd
samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony – ze względu na swoje cechy konstrukcyjne – służy co
do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu
do 50%. (...)
Analizując wyżej wskazane przepisy, organ uznał, że w przedmiotowej sprawie nie jest spełniona przesłanka
określona w art. 86a ust. 4 pkt 1 VATU, tj. przesłanka wyłącznego wykorzystywania pojazdu do celów prowadzenia
działalności gospodarczej, która powinna być rozpatrywana w kategoriach obiektywnych. Przedstawione we
wniosku spektrum wykorzystania samochodów osobowych powoduje, że wymogi wynikające z przepisów
warunkujących prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT nie będą spełnione.
Wnioskodawca wskazał, że dla zapewnienia wykorzystania samochodów przez pracowników oraz osoby
współpracujące wyłącznie do celów działalności gospodarczej (w tym najmu), spółka wprowadziła obowiązek
prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, monitoruje faktyczny przebieg pojazdu,
porównuje faktyczny przebieg pojazdu ze stanem stwierdzonym w ewidencji. Są to jedyne narzędzia nadzoru,
z jakich korzysta spółka. Zaznaczyć należy, że spółka nie wyposażyła pojazdów w system GPS.
Faktem jest, że zarówno używanie samochodów przez pracowników oraz osoby współpracujące do świadczenia
pracy na rzecz wnioskodawcy, jak i wynajem samochodów tym osobom – stanowią niewątpliwie wykorzystywanie
pojazdów do działalności gospodarczej. Jednakże, aby wnioskodawca mógł skorzystać z prawa do pełnego
odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi samochodami, powinien ww. samochody np. oddawać wyłącznie
w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, bez prawa wykorzystywania ich w inny sposób przez pracowników
w prowadzonej działalności. Natomiast taki sposób użytkowania danego samochodu, jaki przedstawiła spółka,
nie wyklucza możliwości wykorzystania samochodu do celów prywatnych również poza umową najmu. Ta
sama osoba – co do zasady – będzie bowiem mogła użytkować samochód do celów służbowych, jak i osobistych –
prywatnych.
Wykorzystywanie samochodów przez pracowników oraz osoby współpracujące w celu realizacji ich obowiązków oraz
udostępnienie tych samych samochodów tym osobom do wykorzystania w celach prywatnych nie pozwala na
stworzenie jasnych i przejrzystych zasad, z których wynikałby brak możliwości użycia samochodów do celów
prywatnych w czasie wykorzystywania ich do wykonywania obowiązków służbowych. (...) W takiej sytuacji
niemożliwe jest dokładne określenie z góry, w jakim czasie (każdego dnia) samochód będzie wykorzystywany do
realizacji obowiązków na rzecz spółki, a w związku z tym, czy nie będzie wykorzystywany na cele prywatne poza
czasem, w którym będzie podlegał wynajęciu na rzecz pracownika.
Tym samym brak jest przesłanek obiektywnych wyłącznego wykorzystania tych pojazdów w prowadzonej przez
wnioskodawcę działalności gospodarczej. Zatem, zdaniem organu, nie można obiektywnie stwierdzić, że
przedmiotowe samochody są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej oraz że przyjęte przez
wnioskodawcę reguły ich użytkowania wykluczają możliwość ich użycia w celu prywatnym użytkowników.
(...)
Organ wskazał, że przepisy ustawy nie określają, w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie
wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia
podatku naliczonego. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać,
że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego
użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej
możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych. Zatem w sytuacji kiedy pracownik/osoba współpracująca będzie
odpłatnie korzystać z samochodu służbowego dla celów innych niż związanych z wykonywaniem pracy, to pomimo
tego, że osoba ta będzie kontrolowana przez pracodawcę w zakresie sposobu używania samochodu oraz będzie
prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu, nie zostanie wykluczona potencjalna możliwość wykorzystania pojazdu do
użytku prywatnego. (...)
Pismem z dnia (...).4.2016 r. spółka, reprezentowana przez adwokata, wniosła skargę do WSA w Poznaniu,
domagając się uchylenia zaskarżonej interpretacji, a także zasądzenia na rzecz skarżącej kosztów postępowania,
w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm przepisanych.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono:
1) naruszenie prawa materialnego, tj. art. 86a ust. 3 i 4 VATU (...),
2) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na jego przebieg, tj. art. 187 § 1 ustawy z 29.8.1997 r. –
-Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: OrdPU) (...).
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
(...) Punktem wyjścia dla uznania interpretacji indywidualnej organu podatkowego za sprzeczną z prawem było
przyjęcie przez sąd opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, który został przedstawiony we wniosku strony
i stanowił podstawę faktyczną tej interpretacji. Należy zaznaczyć, że postępowanie o wydanie indywidualnej
interpretacji podatkowej wszczynane jest tylko na wniosek, na podstawie art. 14b § 1 OrdPU. Treść wniosku
o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza przedmiotowy zakres postępowania interpretacyjnego.
(...)
Sąd nie podziela tego stanowiska organu.
Z treści art. 86a ust. 3 VATU, zgodnie z którym 50%, ograniczone prawo do odliczenia VAT od wydatków związanych
z pojazdami samochodowymi nie dotyczy sytuacji, gdy pojazdy samochodowe są:
a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych
na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie.
Pojazdy samochodowe są natomiast uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej
podatnika, zgodnie z art. 86a ust. 4 VATU, jeżeli:
1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach
ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu
pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.
Z tak brzmiącego przepisu wynika, że w celu dokonania pełnego odliczenia podatku od towarów i usług muszą
zostać spełnione łącznie dwa warunki:
1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach
ich używania, wyklucza ich użycie do celów prywatnych,
2) wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów
ewidencją przebiegu pojazdu.
Przepisy ustawy nie określają jednak, w jaki sposób podatnik ma zapewnić w swojej firmie wyeliminowanie
użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku
naliczonego. Wskazać jednak należy, że przykładowo może tego dokonać za pomocą wprowadzonych
regulaminów, umów, zarządzeń wraz z podjęciem dodatkowych działań zabezpieczających ich wykonanie. Działania
te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania dla jego celów pojazdów.
Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest
wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów.
W niniejszej sprawie organ nie zakwestionował, że przedmiotowe usługi najmu pojazdów będą wykonywane
w ramach działalności gospodarczej spółki, o której mowa w art. 15 ust. 2 VATU. Stwierdzono bowiem, że zarówno
używanie samochodów przez pracowników do świadczenia pracy na rzecz spółki, jak i wynajem samochodów tym
pracownikom – stanowią niewątpliwie wykorzystywanie pojazdów do działalności gospodarczej. Jednakże, aby
spółka mogła skorzystać z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi samochodami,
powinna te samochody np. oddawać wyłącznie w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, bez prawa
wykorzystywania ich w inny sposób przez pracowników w prowadzonej działalności. Zdaniem organu skoro te same
samochody będą wykorzystywane do celów prywatnych pracowników, to spółka nie ma obiektywnych możliwości
wyeliminowania ich użycia w takim celu również w czasie, kiedy powinny być wykorzystywane wyłącznie do
wykonywania obowiązków na rzecz spółki(...).
Sąd w składzie orzekającym powyższej argumentacji nie podziela. Istotne jest bowiem, aby zapewnić stosowne
procedury mające na celu wyeliminowanie opisanego powyżej niebezpieczeństwa. Z art. 86a ust. 4 VATU wynika
wprost, że jednym z warunków dokonywania pełnych odliczeń podatku od towarów i usług jest, aby sposób

wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, określony w ustalanych przez niego zasadach, wykluczał
użycie tych samochodów do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.
Obowiązkiem podatnika, jak wynika z cytowanego przepisu, jest ustalenie takich zasad używania pojazdów, które
wykluczą ich użycie do użytku prywatnego i muszą jednocześnie istnieć zabezpieczenia gwarantujące ich
przestrzeganie.
W stanie faktycznym przedstawionym przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa
podatkowego wymóg ten został spełniony. Podjęte przez skarżącą działania spowodują, iż samochody osobowe
stanowiące jej własność będą wykorzystywane przez pracowników do celów służbowych lub na cele prywatne
pracowników, w związku z którymi podpisana zostanie osobna umowa cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie
prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej. W związku z powyższym nieprawidłowe jest stanowisko
organu, iż istnieje ryzyko wykorzystania samochodów stanowiących własność skarżącej na cele prywatne
pracowników. Właśnie w celu umożliwienia pracownikom wykorzystywania samochodów w taki sposób podpisana
zostanie z nimi osobna umowa cywilnoprawna. W ten sposób, jeżeli któryś z samochodów skarżącej będzie
wykorzystywany na cele prywatne pracowników, to wykorzystanie to będzie jednocześnie związane z prowadzoną
przez skarżącą działalnością gospodarczą. Skoro więc samochody skarżącej wykorzystywane będą tylko i wyłącznie
na cele związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą, uprawniona jest ona do wykonywania tzw.
pełnego odliczenia VAT od wydatków poniesionych w związku z eksploatacją ww. samochodów.
Wobec powyższego, zdaniem sądu, spełnione zostaną warunki określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 VATU,
pozwalające na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z przedmiotowymi
samochodami.
Z art. 86a ust. 4 VATU wynika bowiem, że jednym z warunków dokonywania pełnych odliczeń podatku od towarów
i usług jest, aby sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, szczególnie określony w ustalanych przez
niego zasadach, wykluczał ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W omawianej sprawie
podatnik zamierza używać przedmiotowych pojazdów wyłącznie do działalności gospodarczej, po ustaleniu zasad ich
używania, które obiektywnie potwierdzają, że będą wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej.
Na gruncie niniejszej sprawy spółka podniosła, że w czasie wykonywania przez użytkowników pojazdów swoich
obowiązków służbowych wynikających z działalności gospodarczej spółki przedmiotowe samochody będą
wykorzystywane bezpośrednio do działalności gospodarczej spółkę. Natomiast w czasie, w którym pracownicy nie
będą wykonywali swoich obowiązków służbowych wynikających z tej działalności gospodarczej – samochody będą
odpłatnie udostępniane tym użytkownikom w ramach umowy najmu. W umowach tych zostaną określone warunki,
zasady i opłaty dotyczące korzystania z pojazdów.
Organ bez żadnych uzasadnionych podstaw i wyjaśnień przyjął, że w sytuacji przedstawionej przez
wnioskodawcę nie ma obiektywnych możliwości wyeliminowania użycia samochodów do użytku
prywatnego. Wprawdzie organ nie podał, jakie jeszcze konkretne i inne niż opisane przez spółkę środki
zabezpieczające i procedury powinny być podjęte przez podatnika, jednak sama skarżąca takiego pytania
w niniejszej sprawie również nie sformułowała. W oparciu o zasady doświadczenia życiowego nie sposób
kazuistycznie przewidzieć wszystkich możliwych zdarzeń, dlatego gdy mamy do czynienia z tzw. czynnikiem ludzkim
– istnieje potencjalne zagrożenie, że dany pojazd może zostać wykorzystany do celów innych niż związane
z działalnością gospodarczą spółki. Okoliczności tej nie da się całkowicie wyeliminować, chodzi zatem jedynie
o stworzenie takich mechanizmów i wprowadzenie takich zasad używania pojazdów, które dadzą
maksymalną gwarancję wykorzystania ich wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika (por. wyrok WSA
w Łodzi, z 25.5.2015 r., I SA/Łd 435/15, dostępny: www.cbois.nsa.gov.pl).
Ze stanu faktycznego wynika, że chociaż spółka wskazuje, że pojazdy są wykorzystywane przez użytkowników
w celach prywatnych – co świadczyłoby, że są one wykorzystywane w „celach mieszanych” – to jednocześnie wprost
stwierdza, że taki sposób wykorzystania aut ma miejsce w ramach zawartej z danym pracownikiem umowy najmu
auta. Co istotne, spółka ma opracowane czytelne i precyzyjne sposoby określania stawek i sposobu rozliczeń
za wykorzystywanie aut w ramach zawartych umów najmu. Skoro zatem przedmiotem działalności gospodarczej
spółki jest między innymi działalność w zakresie wynajmu samochodów, to zasadne jest stwierdzenie, że w istocie
dane auto cały czas jest wykorzystywane w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Przy czym
raz następuje to w ramach głównej działalności spółki, tj. wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek,
innym razem w ramach umowy najmu zawartej w ramach prowadzonej przez spółkę działalności w zakresie
wynajmowania samochodów.
Możliwość wykorzystywania samochodów osobowych przez pracowników spółki, na ich potrzeby prywatne, ale na
podstawie odpłatnej umowy najmu zawartej ze spółką, nie oznacza, że to spółka będzie wykorzystywać samochody
na swoje potrzeby prywatne. Zasadne należy uznać twierdzenie, że samochody osobowe spółka zamierza
wykorzystywać wyłącznie do swojej działalności gospodarcze związanej z wynajmowaniem pojazdów
samochodowych (por. wyrok WSA w Warszawie z 22.9.2016 r., III SA/Wa 2346/15).

Sąd w składzie orzekającym stoi na stanowisku, że spółka będzie w istocie wykorzystywała samochody tylko
i wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej, tzn. do realizacji zadań służbowych spółki, jak
i w ramach najmu. Ze stanu faktycznego wynika, że samochody służbowe nie są wykorzystywane do celów innych
niż działalność gospodarcza podatnika. Wynajmowanie samochodów jest ujawnionym w KRS przedmiotem
działalności gospodarczej spółki. Jest to zatem taki sam przedmiot działalności gospodarczej wnioskodawcy jak
każdy inny ujawniony w odpowiednich rejestrach i faktycznie wykonywany. Z uwagi na fakt, że samochody nie są
przeznaczone na wynajem w całości, niezbędne będzie prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdów.
Ewidencja ta będzie stanowić dowód tego, że samochody są wykorzystywane wyłącznie do działalności
gospodarczej podatnika. Samochody nie są wykorzystywane przez pracowników spółki w sposób nieodpłatny, gdyż
ich wynajęcie przez spółkę będzie jednym z elementów prowadzonej działalności gospodarczej, podlegającej
opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zachowane zatem będą warunki, o których mowa w art. 86a ust. 4
VATU. Wbrew zatem twierdzeniom organu, ustalenie, kiedy dany pracownik korzysta z auta w ramach wykonywania
zadań służbowych, a kiedy w ramach umowy najmu, jest -możliwe na podstawie prowadzonych przez spółkę
ewidencji.
W ocenie sądu, organ bezpodstawnie przyjął, że w świetle odpłatnej umowy najmu samochodu osobowego
wykorzystywanie tego samochodu przez najemcę (pracownika spółki) na jego potrzeby prywatne stanowi przesłankę
uzasadniającą zastosowanie wobec spółki jako wynajmującego przepisu art. 86a ust. 1 pkt 1 VATU, czyli
ograniczenie możliwości odliczenia w całości kwoty podatku naliczonego na podstawie udokumentowanych fakturami
wydatków związanych z pojazdami samochodowymi. Organ, stwierdzając ogólnikowo, że w przedstawionej
przez spółkę sytuacji nie ma obiektywnych możliwości wyeliminowania użycia samochodów do użytku
prywatnego, nie wskazuje, jakie konkretnie, inne niż opisane przez spółkę środki zabezpieczające
i procedury winny być podjęte przez spółkę, które byłby skłonny uznać za gwarantujące niemożliwość
prywatnego użytku tych pojazdów. Jednocześnie argumenty wskazane przez organ powodują, że sporne zapisy
ustawy podatkowej nigdy nie mogłyby być zastosowane.
Nie zasługuje natomiast na uwzględnienie zarzut dotyczący naruszenia art. 187 § 1 OrdPU.
W uzasadnieniu tego zarzutu spółka wskazała, że wydając zaskarżoną interpretację, organ dokonał nieprawidłowej
analizy stanu faktycznego i materiału dowodowego zebranego w sprawie poprzez uznanie, że tylko zamontowanie
w samochodach systemu GPS umożliwia całkowite wyeliminowanie zjawiska wykorzystywania samochodów na cele
niezwiązane z prowadzoną przez skarżącą działalnością.
Po pierwsze, wskazać należy, że w zaskarżonej interpretacji wskazano jedynie, że spółka dla zapewnienia
wykorzystania samochodów przez pracowników oraz osoby współpracujące wyłącznie do celów prowadzonej
działalności gospodarczej wprowadziła obowiązek prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1
VATU, monitoruje faktyczny przebieg pojazdu, porównuje faktyczny przebieg pojazdu ze stanem stwierdzonym
w ewidencji. Nadto stwierdzono, że są to jedyne narzędzia nadzoru, z jakich korzysta spółka, zaznaczając, że spółka
nie wyposażyła pojazdów w system GPS. Natomiast, organ w zaskarżonej interpretacji – w żadnym jej
fragmencie – nie wskazał, że dla uzyskania pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego przedmiotowe
pojazdy muszą być wyposażone w system GPS.
Zatem zarzut, że organ dokonał arbitralnej i sprzecznej z zasadami logiki i doświadczenia życiowego oceny materiału
dowodowego sprawy, przejawiającego się uznaniem, iż tylko zamontowanie w samochodach osobowych systemu
GPS umożliwia całkowite wyeliminowanie zjawiska wykorzystywania ww. samochodów na cele niezwiązane
z prowadzoną przez skarżącą działalnością gospodarczą – jest niezrozumiały i nie zasługuje na uwzględnienie. (...)
Mając powyższe na uwadze, sąd na podstawie art. 146 § 1 oraz art. 200 i art. 205 § 2 PostAdmU orzekł jak
w sentencji.
Wyrok NSA z 16.2.2017 r., II FSK 3847/14

Sąd administracyjny uznał, że spółka będzie w istocie wykorzystywała samochody tylko i wyłącznie w prowadzonej działalności gospodarczej, tzn. do realizacji zadań służbowych spółki, jak i w ramach najmu. Ze stanu faktycznego wynika, że samochody służbowe nie są wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Wynajmowanie samochodów jest ujawnionym w KRS przedmiotem działalności gospodarczej spółki.