Ustalenie pierwszego zasiedlenia dla potrzeb VAT

Pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu. Kwestia ta była przedmiotem sporu w kontekście interpretacji przepisów podatkowych dotyczących podatku VAT. Sprawa ta została rozstrzygnięta w wyniku postępowania przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gliwicach oraz Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Wyjaśniono, że definicja pierwszego zasiedlenia powinna obejmować zarówno oddanie do użytkowania po wybudowaniu, jak i po ulepszeniu budynków, uwzględniając istotne zmiany w celu zmiany ich wykorzystania lub warunków zasiedlenia.

Tematyka: pierwsze zasiedlenie, podatek VAT, budynki, ulepszenie, interpretacja przepisów, Wyrok WSA, Gliwice, podsumowanie, prawo podatkowe, TSUE, definicja, użytkowanie

Pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub
użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu (rozumianego
jako synonim przebudowy), jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie (przebudowę), w rozumieniu przepisów
o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (...). Z tych też względów
kwestionowana przez spółkę skarżącą dokonana przez organ interpretacyjny wykładnia przepisu art. 43 ust.
1 pkt 10 VATU w zw. z art. 2 pkt 14 VATU uznająca, że aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku, musi
dojść do oddania go po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np.
w najem), jest sprzeczna z art. 12 ust. 2 Dyrektywy 112 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 112.
Wyrok WSA w Gliwicach z 24.7.2018 r., III SA/Gl 256/16

Z uzasadnienia:
Zaskarżoną indywidualną interpretacją przepisów prawa podatkowego z (...) r. o Nr (...) Dyrektor IS, działając
z upoważnienia Ministra Finansów, uznał stanowisko A sp. z o.o. w T. przedstawione we wniosku z 15.10.2015 r.
o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
opodatkowania dostawy budynku hali magazynowej – za prawidłowe, opodatkowania dostawy budynku
administracyjno-socjalnego – za nieprawidłowe.
W uzasadnieniu przedstawiono stan faktyczny i prawny sprawy. Wyjaśniono, że wnioskodawca (Sp. z o.o.), na
podstawie aktu notarialnego z 22.11.2001 r., repertorium A Nr (...) nabyła prawo użytkowania wieczystego gruntu
oznaczonego jako działka nr (...) pow. 0,4706 ha wraz z halą produkcyjną (dalej nazywaną halą magazynową nr 1)
i budynkiem administracyjno-socjalnym, stanowiącymi odrębne nieruchomości oraz innymi budowlami i urządzeniami
trwale z gruntem związanymi. Przedmiotowa nieruchomość jest ujęta w księdze wieczystej nr (...), prowadzonej przez
Sąd Rejonowy w T. (...) Wydział (...). Obecnie działka nr (...) zabudowana jest budynkiem hali magazynowej nr 1
i budynkiem administracyjno-socjalnym. W 2004 r. spółka poniosła nakłady na ulepszenie budynku administracyjno-
socjalnego w wysokości przekraczającej 30% jego wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku
dochodowym od osób prawnych. Budynek ten jest wykorzystywany tylko na potrzeby spółki związane z prowadzoną
działalnością gospodarczą. W ramach dokonanych ulepszeń w budynku hali magazynowej nr 1 wyodrębniono
pomieszczenie wykorzystywane na archiwum oraz pomieszczenie socjalne, przy czym wydatki na te ulepszenia były
mniejsze niż 30% jego wartości początkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób
prawnych. Część budynku hali magazynowej nr 1 była przedmiotem umów najmu. Spółka zamierza dokonać dostawy
prawa użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego jako działka Nr (...) oraz prawa własności posadowionych na
tym gruncie budynków, tj. hali magazynowej Nr 1 i budynku administracyjno-socjalnego.
W uzupełnieniu wniosku wnioskodawca wskazał żądane przez organ okoliczności nabycia, zaewidencjonowania
i zasiedlenia oraz dokonanych ulepszeń. Podkreślił, że budynek hali magazynowej – 1970 r. oraz budynek
administracyjno-socjalny – 1970 r., wybudowane zostały przez B S.A. – Skarb Państwa, nie przez wnioskodawcę.
Budynek hali magazynowej nr 1 o pow. 3780 m2 był i jest budynkiem w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego,
w ewidencji środków trwałych posiada nr KŚT 102, według PKOB 1252; jest trwale związany z gruntem; pierwsze
zasiedlenie miało miejsce, już w 2001 r., tj. w roku jego nabycia. Nabycie to było czynnością podlegającą
opodatkowaniu. Okoliczność, że w fakturze dokumentującej nabycie tego budynku zastosowano zwolnienie od
podatku, nie czyni tej czynności niepodlegającej opodatkowaniu. Wydatki na ulepszenie, w rozumieniu przepisów
o podatku dochodowym, były mniejsze od 30% jego wartości początkowej, zatem jego późniejsze częściowe
wynajmowanie pozostaje bez wpływu na ocenę, że jego pierwsze zasiedlenie miało miejsce już w 2001 r.
Budynek administracyjno-socjalny – był i jest budynkiem w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, trwale
z gruntem związany, w ewidencji środków trwałych posiada nr KŚT 149, według PKOB 1220; pierwsze zasiedlenie
miało miejsce już w 2001 r. W 2004 r. wnioskodawca poniósł nakłady na ulepszenie budynku administracyjno-
socjalnego w wysokości przekraczającej 30% jego wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku
dochodowym od osób prawnych. W 2004 roku przedmiotowy budynek został przyjęty do użytkowania po dokonaniu
ulepszeń. W ocenie wnioskodawcy pierwsze zasiedlenie, po dokonaniu ww. ulepszeń, miało miejsce już w 2004 r.,
a zatem planowana dostawa tego budynku będzie miała miejsce po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.
Wskazując orzecznictwo, powołano definicje pierwszego zasiedlenia, akcentując, że art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy
z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: VATU)
stanowi wadliwą implementację art. 135 ust 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE w zakresie, w jakim definiując pojęcie
pierwszego zasiedlenia, wprowadza warunek w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem mając
na uwadze prounijną wykładnię art. 2 pkt 14 lit. a) VATU, pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumieć należy

użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich
wybudowaniu; zatem również użytkowanie budynków, budowli lub ich części przez podatnika na potrzeby
prowadzonej działalności gospodarczej – przy takim rozumieniu pierwszego zasiedlenia, w przypadku budynku
administracyjno-socjalnego, pierwsze zasiedlenie miało miejsce już w 2004, a zatem planowana dostawa będzie
korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 VATU.
W związku z powyższym zadano pytanie – czy prawidłowe jest stanowisko spółki, że dostawa budynku hali
magazynowej nr 1 oraz budynku administracyjno-socjalnego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku
przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 VATU.
Zdaniem wnioskodawcy – budynek hali magazynowej nr 1, na który nie były ponoszone nakłady na jego ulepszenie
w wysokości co najmniej 30% wartości początkowej, to należy przyjąć, że jego pierwsze zasiedlenie miało miejsce
w dacie jego nabycia, czyli 22.11.2001 r. (data sporządzenia aktu notarialnego), i jego dostawa będzie korzystała
z fakultatywnego zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 VATU.
W przypadku budynku administracyjno-socjalnego w 2004 r. poniesione zostały nakłady na jego ulepszenie
w wysokości przekraczającej 30% jego wartości początkowej. Po dokonaniu ulepszeń budynek był wykorzystywany
tylko i wyłącznie przez spółkę na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, co wobec brzmienia
przepisów krajowych mogłoby sugerować, że nie doszło do jego pierwszego zasiedlenia, lecz porównując zakresy
definicji pierwszego zasiedlenia wynikające z VATU i Dyrektywy 112, należy stwierdzić, że ustawodawca polski
dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna
i celowościowa Dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie
budynku, używanie. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14
VATU.
Zaskarżoną interpretacją stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego
uznano co do opodatkowania budynku hali magazynowej za prawidłowe; w zakresie opodatkowania budynku
administracyjno-socjalnego za nieprawidłowe. Cytując regulacje norm art. 5 ust. 1, art. 41, art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a
VATU, potwierdzono, że zamierzona dostawa budynku hali magazynowej nr 1 będzie objęta zwolnieniem od podatku
na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 VATU z uwagi na spełnienie warunków wynikających z tego przepisu.
Natomiast w odniesieniu do budynku administracyjno-socjalnego planowana przez Wnioskodawcę dostawa tego
budynku nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ
z uwagi na treść przepisu art. 2 pkt 14 ustawy, sprzedaż dokonana będzie w ramach pierwszego zasiedlenia bowiem
po nabyciu tego budynku poniesiono nakłady na jego ulepszenie, przekraczające 30% wartości początkowej i po ich
zakończeniu budynek ten nie był wydany w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub
użytkownikowi.
Skoro wnioskodawca w 2004 r. poniósł wydatki na ulepszenie tego budynku przekraczające 30% jego wartości
początkowej i w związku z tymi wydatkami korzystał z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego i budynek ten w stanie ulepszonym był wykorzystywany przez wnioskodawcę do wykonywania czynności
opodatkowanych przez okres dłuższy niż 5 lat, to stwierdzono, że zostały spełnione warunki umożliwiające
zwolnienie od podatku VAT dostawy ww. budynku administracyjno-socjalnego na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy
w zw. z ust. 7a tego przepisu.
Spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, podtrzymując stanowisko. (...)
W konsekwencji powyższego strona złożyła do WSA w Gliwicach skargę na powyższą interpretację (...). Zarzuciła
dopuszczenie się błędu wykładni prawa materialnego, tj. art. 2 pkt 14 VATU, polegającego na przyjęciu wykładni
literalnej tego przepisu, której nie da się pogodzić z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy Rady
2006/112/WE z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, dalej Dyrektywa 112.
(...) Sąd postanowieniem z 21.6.2014 r. zawiesił postępowanie sądowe, które podjął 21.5.2018 r. wobec wyroku
TSUE z 16.11.2017 r., C 308/16.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 146 § 1 w powiązaniu z art. 145 § 1 pkt 1 oraz art. 57a ustawy z 30.8.2002 r. – Prawo o postępowaniu
przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm., dalej: PostSądAdmU) sąd uchyla
zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego
w sposób – odpowiednio – mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. (...)
Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji w świetle powyższych kryteriów, sąd stwierdza, że uzasadnione okazały
się zarzuty skargi naruszenia przez organ wskazywanych w skardze regulacji prawnych art. 2 pkt 14 VATU poprzez
błędną ich wykładnię. (...)

Zauważyć należy, że kluczowe w niniejszej sprawie zagadnienie zostało rozstrzygnięte w wyniku postępowania przed
TSUE zainicjowanego pytaniem prejudycjalnym zadanym przez NSA postanowieniem z 23.2.2016 r., I FSK 1573/14.
Zgodnie z treścią tego pytania powstała bowiem wątpliwość: Czy art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady
z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE 2006 r. Nr L 347, s. 1)
należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się krajowemu uregulowaniu (art. 43 ust. 1 pkt 10 VATU), zgodnie
z którym zwolniona od VAT jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest
dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą
budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata w zakresie, w jakim art. 2 pkt 14 VATU definiuje, że
pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu,
pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu,
jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30%
wartości początkowej.
Wskazać należy, że pytania prejudycjalne są środkiem służącym zapewnieniu jednolitości, spójności stosowania
prawa unijnego w zakresie tych przepisów krajowych, które podlegają procesowi harmonizacji (por. wyrok TS UE
z 22.2.1990 r. w sprawie C-221/88, Zb. Orz.1990, s. l–495). Takimi przepisami jest również polska VATU.
Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 VATU zwalnia się od podatku: dostawę budynków, budowli lub ich części,
z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim; b) pomiędzy
pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zaś zgodnie
z art. 2 pkt 14 VATU ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to
oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub
użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione
na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie
dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub
ich części: 1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; 2) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów
właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie
dostawy budynku, budowli lub ich części (art. 43 ust. 10 VATU).
Stosownie zaś do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a VATU zwalnia się od podatku: dostawę budynków, budowli lub ich
części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: a) w stosunku do tych obiektów nie
przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo
do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one
niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się,
jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności
opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a VATU).
Powołane przepisy stanowią odzwierciedlenie art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28.11.2006 r.
w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L z 2006 r. Nr 347/1 ze zm., dalej:
Dyrektywa 112), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: dostawy budynków lub
ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a).
Natomiast zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 112, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika
każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi,
w szczególności jednej z następujących transakcji: dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim
gruntu, przed pierwszym zasiedleniem. Do celów ust. 1 lit. a) „budynek” oznacza dowolną konstrukcję trwale
związaną z gruntem. Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym
mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie gruntu związanego z budynkiem. Państwa
członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający
między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego
zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat
(art. 12 ust. 2 Dyrektywy 112).
Natomiast kluczowym w sprawie dla spornej interpretacji – dla wyjaśnienia terminu pierwsze zasiedlenie
przewidzianego w treści przepisu art. 2 pkt 14 VATU, jest wyrok TSUE z 16.11.2017 r., Kozuba Premium Selection
sp. z o.o., C-308/16, EU:C:2017:869. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że art. 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j)
Dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące
przedmiotem postępowania głównego [czyli takim, jak w przedmiotowej sprawie], które uzależniają zwolnienie z VAT
w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków
następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy
interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo
zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki

nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest
interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 Dyrektywy 112, to znaczy
tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego
wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.
Trybunał zauważył, że pojęciu pierwszego zasiedlenia należy nadać autonomiczną i jednolitą wykładnię, której należy
dokonywać z uwzględnieniem kontekstu przepisu i celu danego uregulowania (pkt 38 i przytoczone tam
orzecznictwo) pomimo braku jego zdefiniowania w treści art. 12 Dyrektywy 112 (pkt 37).
Trybunał przypomniał, że pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 135 ust. 1 Dyrektywy 112
powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą
VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa dokonana lub świadczona odpłatnie przez podatnika (pkt 39).
Ponadto wykładnia tych pojęć musi być zgodna z celami, jakim służą owe zwolnienia, oraz musi spełniać wymogi
zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system VAT. Powyższa zasada ścisłej interpretacji
nie oznacza zatem, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z rzeczonego artykułu należy interpretować w sposób,
który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (pkt 40). Jak wynika przede wszystkim z prac
przygotowawczych do VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 171977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw
członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona
podstawa wymiaru podatku (Dz.Urz. UE 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji
Dyrektywy 112, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j), kryterium pierwszego zasiedlenia
budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego
właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za
określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji.
Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić
w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (pkt 41). Jeśli chodzi następnie o kontekst, w jaki wpisuje się ten
przepis, należy stwierdzić, że jak wskazuje motyw 7 Dyrektywy 112, nawet jeżeli stawki i zwolnienia nie zostaną
całkowicie zharmonizowane, wspólny system VAT powinien pozwolić na osiągnięcie neutralnych warunków
konkurencji, w takim znaczeniu, że na terytorium każdego państwa członkowskiego podobne towary i usługi
podlegają takiemu samemu obciążeniu podatkowemu, bez względu na długość łańcucha produkcji i dystrybucji.
Ponadto z motywu 35 tej dyrektywy wynika, że należy sporządzić wspólny wykaz zwolnień, tak aby umożliwić
pobór środków własnych Unii w sposób jednolity we wszystkich państwach członkowskich (pkt 42). Trybunał
zauważył zatem, że jakkolwiek art. 12 ust. 2 Dyrektywy 112 upoważnia państwa członkowskie do zdefiniowania
warunków stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a) tego artykułu, do przebudowy budynków,
w odniesieniu w szczególności do dostawy budynku następującej przed jego pierwszym zasiedleniem, przepisu tego
nie można jednak interpretować w ten sposób, że państwa członkowskie korzystają z marginesu pozwalającego im
na zmianę samego pojęcia pierwszego zasiedlenia w swoich przepisach krajowych, gdyż mogłoby to podważać
skuteczność wskazanego zwolnienia. Literalna wykładnia art. 12 i art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 112, jak również
analiza kontekstu i celów założonych w tej dyrektywie świadczą zatem o tym, że wspomniana dyrektywa nie
przyznaje państwom członkowskim uprawnienia do wprowadzenia warunków w odniesieniu do przewidzianych tam
zwolnień czy też ograniczenia ich (pkt 46). Wynika stąd, że państwa członkowskie nie są w szczególności
upoważnione do uzależnienia zwolnienia z VAT w zakresie dostaw budynków następujących po ich
pierwszym zasiedleniu od warunku, który nie został przewidziany w Dyrektywie 112, a zgodnie z którym takie
pierwsze zasiedlenie ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.
Zatem dokonując wykładni prounijnej przepisu art. 2 pkt 14 VATU, uwzględniającej wyrok TSUE z 16.11.2017 r.,
skład sądu orzekającego w niniejszej sprawie wskazuje, że definicja pierwszego zasiedlenia powinna brzmieć
następująco: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub
użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu (rozumianego jako
synonim przebudowy), jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie (przebudowę), w rozumieniu przepisów o podatku
dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (z zastrzeżeniem twierdzeń TSUE co do rozumienia
przebudowy jako istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystania budynków lub budowli w celu
znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia).
Z tych też względów kwestionowana przez spółkę skarżącą dokonana przez organ interpretacyjny wykładnia
przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 VATU w zw. z art. 2 pkt 14 VATU uznająca, że aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie
budynku, musi dojść do oddania go po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu
(np. w najem), jest sprzeczna z art. 12 ust. 2 Dyrektywy 112 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 112.
Z powyższych przyczyn zaskarżona interpretacja indywidualna podlegała uchyleniu na podstawie art. 146 § 1
PostSądAdmU. (...)
Wyrok WSA w Gliwicach z 24.7.2018 r., III SA/Gl 256/16

Wyrok WSA w Gliwicach z 24.7.2018 r. dotyczący interpretacji przepisów podatkowych związanych z pierwszym zasiedleniem budynków dla potrzeb VAT stanowi istotne rozstrzygnięcie w kontekście stosowania prawa podatkowego. Decyzja ta wynika z analizy prawa unijnego oraz krajowego dotyczącego podatku od towarów i usług. Wyrok ten wpłynie na praktykę interpretacji przepisów podatkowych oraz stosowanie zwolnień od podatku VAT w przypadkach pierwszego zasiedlenia budynków.