Uregulowanie części należności wekslem a prawo do odliczenia VAT

Ograniczanie pojęcia otrzymania należności, w rozumieniu art. 19 ust. 11 VATU, jedynie do zapłaty w formie pieniężnej, ograniczałoby obrót gospodarczy. Weksel pełni funkcję płatniczą w sytuacji, gdy wręczany jest przy zakupie towarów i usług i strony zgodnie potwierdzają płatniczą funkcję wydania takiego weksla. Uregulowanie należności następuje zatem z chwilą, z którą wierzyciel subiektywnie może stwierdzić, że został zaspokojony, zaś pogląd przyjmujący datę wykupu weksli za moment uregulowania należności jest bezpodstawny.

Tematyka: weksel, VAT, otrzymanie należności, odliczenie VAT, NSA

Ograniczanie pojęcia otrzymania należności, w rozumieniu art. 19 ust. 11 VATU, jedynie do zapłaty w formie
pieniężnej, ograniczałoby obrót gospodarczy. Weksel pełni funkcję płatniczą w sytuacji, gdy wręczany jest
przy zakupie towarów i usług i strony zgodnie potwierdzają płatniczą funkcję wydania takiego weksla.
Uregulowanie należności następuje zatem z chwilą, z którą wierzyciel subiektywnie może stwierdzić, że
został zaspokojony, zaś pogląd przyjmujący datę wykupu weksli za moment uregulowania należności jest
bezpodstawny.
Wyrok NSA z 13.6.2018 r., I FSK 1112/16

W dniu 9.5.2012 r. spółka z o.o. (dalej: spółka) zawarła umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości. Strony
transakcji uzgodniły (w pisemnym porozumieniu), że część ceny sprzedaży będzie zapłacona poprzez wręczenie
weksla własnego z terminem płatności w grudniu 2013 r. Strony ustaliły, że wręczenie weksla będzie traktowane jako
płatność w formie pieniężnej. 18.5.2012 r. zawarto umowę sprzedaży nieruchomości, a zbywający potwierdzili
otrzymanie części zapłaty (w kwocie określonej na wystawionym wekslu), spółka zobowiązała się zaś do zapłaty
pozostałej części ceny w uzgodnionym terminie. W tym samym miesiącu zbywca wystawił na rzecz spółki fakturę
VAT tytułem zaliczki na poczet sprzedaży nieruchomości (na kwotę określoną na wekslu).
Decyzją Naczelnik US określił zobowiązanie spółce w podatku VAT za maj 2012 r., negując prawo do odliczenia
podatku naliczonego z faktury dokumentującej zapłatę (poprzez wydanie weksla) zaliczki na poczet zakupu
nieruchomości. Naczelnik uznał, iż weksel nie stanowi zapłaty w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy z 11.3.2004 r.
o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, dalej: VATU), w związku z czym nie powstał
obowiązek podatkowy i nie ma podstaw do odliczenia naliczonego podatku VAT.
Dyrektor IS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika, dodając, iż nie neguje funkcji płatniczej weksla, jednak za
relewantny z punktu widzenia powstania obowiązku podatkowego uznał termin jego płatności (który ostatecznie nie
nastąpił wobec jego prolongaty przez strony). Organ odwoławczy miał również wątpliwości co do faktu wydania
nieruchomości spółce (w świetle istniejącego sporu między stronami w tym zakresie). Wojewódzki Sąd
Administracyjny we Wrocławiu (dalej: WSA) oddalił skargę spółki, wskazując, iż wręczenie przez skarżącą weksla nie
stanowi otrzymania należności w rozumieniu art. 19 ust. 11 VATU.
Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) uchylił zaskarżony przez spółkę wyrok i decyzję organu odwoławczego.
Sąd uznał, iż pojęcie otrzymania należności w rozumieniu art. 19 ust. 11 VATU powinno być rozumiane w taki sam
sposób, jak pojęcie uregulowania należności, o którym mowa w art. 89 ust. 1 tejże ustawy, i nie powinno być
ograniczane do zapłaty w formie pieniężnej. Zdaniem sądu w przedmiotowej sprawie strony niewątpliwie umówiły się,
że wręczenie weksla będzie traktowane jako dokonanie zapłaty części ceny nieruchomości, tym samym nastąpi (w
dniu wręczenia weksla) umorzenie zobowiązania do zapłaty wynikającego z umowy o przeniesienie prawa własności
nieruchomości, w którego miejsce powstanie nowy stosunek zobowiązaniowy – zobowiązanie wekslowe.
Komentowany wyrok dotyczy uchylonego już art. 19 ust. 11 VATU. Niemniej, obowiązujący art. 19a ust. 8 ustawy
formułuje analogiczną generalną zasadę, że otrzymanie całości lub części zapłaty (m.in. zaliczki) przed dokonaniem
dostawy towaru powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku VAT z chwilą jej otrzymania. Stąd tezy
wyroku są nadal aktualne.
Prawo do odliczenia naliczonego VAT powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do otrzymanej (przed
dostawą towaru) całości lub części zapłaty powstał obowiązek podatkowy. Naczelnik stwierdził, że wręczenie weksla
nie może być uznawane za otrzymanie zapłaty, a tym samym nie spowodowało powstania obowiązku podatkowego
po stronie zbywcy. Na tej podstawie zakwestionował prawo spółki do odliczenia VAT ujętego na fakturze otrzymanej
od zbywcy.
Naczelny Sąd Administracyjny słusznie uznał, że zarówno pojęcie otrzymania płatności, jak i uregulowania płatności
powinny być rozumiane zdecydowanie szerzej niż zapłata w formie pieniężnej. Sąd przyjął, iż wystawienie
i wręczenie weksla (powodujące bezwarunkowe przyrzeczenie zapłaty określonej sumy w przyszłości) może,
w przedmiotowej sprawie, zostać uznane za otrzymanie zapłaty. Sąd wskazał przy tym na dwie ważne okoliczności
sprawy. Po pierwsze, strony wyraźnie ustaliły w pisemnym porozumieniu, że część ceny sprzedaży będzie zapłacona
poprzez wręczenie weksla (tj. nastąpi umorzenie zobowiązania do zapłaty wynikającego z umowy o przeniesienie
prawa własności nieruchomości, a w jego miejsce powstanie nowy stosunek zobowiązaniowy – zobowiązanie
wekslowe). Ponadto wystawiony w sprawie weksel nie był opatrzony klauzulą „nie na zlecenie” lub równoważnym
zastrzeżeniem, dlatego mógł zostać puszczony w obieg, w drodze indosu, co pozwala na regulowanie za jego
pomocą przez zbywających swoich zobowiązań wobec innych podmiotów.

Warto nadmienić, że NSA powołał się w komentowanym orzeczeniu na analogiczny wyrok NSA z 27.10.2005 r. Sąd
zwrócił również uwagę na to, iż stanowisko dopuszczające uregulowanie należności, w myśl przepisów o VATU,
poprzez wręczenie weksla własnego, a tym samym możliwość odliczenia podatku naliczonego, jest powszechnie
akceptowane w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego.
Ewelina Dumania, Manager
Wyrok NSA z 13.6.2018 r., I FSK 1112/16

Naczelny Sąd Administracyjny słusznie uznał, że zarówno pojęcie otrzymania płatności, jak i uregulowania płatności powinny być rozumiane zdecydowanie szerzej niż zapłata w formie pieniężnej. Sąd przyjął, iż wystawienie i wręczenie weksla (powodujące bezwarunkowe przyrzeczenie zapłaty określonej sumy w przyszłości) może, w przedmiotowej sprawie, zostać uznane za otrzymanie zapłaty.