Wydatki na kreowanie wizerunku scenicznego jako koszty uzyskania przychodów artystów

Nie można w sposób generalny wykluczyć możliwości zaliczenia do kosztów wydatków, które potencjalnie przyczyniają się do kreowania wizerunku scenicznego. Artykuł omawia sytuację artystów, których wydatki na ubrania, zabiegi kosmetyczne czy usługi fryzjerskie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Przedstawiono także interpretację prawa podatkowego dotyczącego limitów kosztów i możliwości uwzględnienia różnego rodzaju wydatków w rozliczeniach podatkowych.

Tematyka: wydatki na kreowanie wizerunku scenicznego, koszty uzyskania przychodów, artysta, prawo podatkowe, limit kosztów, działalność artystyczna

Nie można w sposób generalny wykluczyć możliwości zaliczenia do kosztów wydatków, które potencjalnie
przyczyniają się do kreowania wizerunku scenicznego, w tym w szczególności wydatków na ubrania, zabiegi
kosmetyczne i usługi fryzjerskie. Wydatki tego rodzaju mogą bowiem stanowić koszty poniesione w celu
osiągnięcia przychodu, uwzględniając specyfikę działalności artystycznej podatniczki – wynika z wyroku
Naczelnego Sądu Administracyjnego.
A.B. złożyła drogą elektroniczną deklarację podatkową PIT-37. Tego samego dnia wpłynęła korekta zeznania.
W złożonych deklaracjach podatniczka dokonała rozliczenia podatku wspólnie z małżonkiem. Z wyjaśnień
i okazanych faktur wynikało, że na kwotę kosztów uzyskania przychodu w łącznej wysokości ponad 129 tys. zł
składały się wydatki związane z zakupem: samochodu osobowego, zakupu polisy ubezpieczeniowej innego auta,
usługi wymiany opon, paliwa, ubrań, bielizny, obuwia, kosmetyków, akcesoriów odzieżowych, papieru
fotograficznego, telefonu, akcesoriów komputerowych, biletów PKP, usług taxi i SPA, fryzjera, konsultacji lekarskiej.
Do części uzyskanych przychodów zastosowano 50% limit kosztów wynikający z art. 22 ust. 9a PDOFizU. Łączne
przychody związane z osobiście wykonywaną działalnością artystyczną podatniczki w jednym roku podatkowym
wyniosły ponad 289 tys. zł.
Naczelnik Urzędu Skarbowego określił A.B. oraz C.D. wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie ponad 50 tys.
zł. Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOFizU, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw
autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez
nich tymi prawami – określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a. Na mocy art. 22
ust. 9a PDOFizU w 2013 r. łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1–3, nie mogły
przekroczyć 42 764,00 zł. Przy czym, w art. 22 ust. 10a PDOFizU dopuszczono ustalenie kosztów uzyskania
przychodu w wyższej wysokości, o ile podatnik udokumentuje na zasadach ogólnych poniesienie wyższych kosztów
uzyskania przychodu. W kosztach faktycznie poniesionych przez podatnika można uwzględnić tylko te koszty, które
spełniają warunki określone w art. 22 ust. 1 PDOFizU. W ocenie organu podatkowego I instancji do kosztów
prowadzonej działalności artystycznej nie sposób zaliczyć wydatków związanych z zakupem auta, a także kwoty
wynikającej z polisy ubezpieczeniowej drugiego z samochodów. Organ uwzględnił natomiast odpisy amortyzacyjne
dotyczące samochodów oraz pozostałe koszty w wysokości ponad 22 tys. zł. Organ przyjął dla potrzeb określenia
zobowiązania podatkowego koszty uzyskania przychodu w kwocie wynikającej z limitu określonego w art. 22 ust. 9a
PDOFizU.
Organ II instancji utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Dyrektor Izby Skarbowej w P. stwierdził, że wbrew
twierdzeniu organu I instancji, kosztami uzyskania przychodów nie mogą być wydatki konsumpcyjne niezwiązane
bezpośrednio z przychodem podatnika, za jakie uznał m.in. wydatki osobiste na zakup telefonu, obuwia, ubrań,
kosmetyków czy usług fryzjersko-kosmetycznych. W ocenie organu odwoławczego nie stanowi kosztu uzyskania
przychodu również wydatek z tytułu zakupu samochodu osobowego oraz wartość rynkowa drugiego auta wynikająca
z polisy ubezpieczeniowej. Organ podkreślił, że w przypadku wydatków, zaspokajających również potrzeby osobiste
dopiero wykazanie, że utraciły one charakter osobisty może pozwolić na uznanie ich za koszt uzyskania przychodów.
Jednak wydatki podatniczki na zakup auta, telefonu, ubrań, obuwia czy usług kosmetycznych i fryzjerskich,
generalnie stanowią wydatki związane z faktem funkcjonowania danego podatnika w życiu społecznym, niezależne
od prowadzonej działalności czy wykonywanego zawodu. Wskazano również, że samochody, z którymi wiążą się
wykazane przez podatniczkę wydatki wykorzystywane były również na potrzeby osobiste podatniczki.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną decyzję. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 PDOFizU
jednym ze źródeł przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Na mocy art. 13 pkt 2 PDOFizU za przychody
z działalności wykonywanej osobiście uważa się m.in. przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej.
Organy obu instancji nie uznały prawa skarżącej do zastosowania kosztów w kwocie wyższej niż limit wynikający
z art. 22 ust. 9a. Argumentacja obu organów była jednak zasadniczo odmienna. Sąd uznał, że stanowisko organu
odwoławczego wyrażone zostało z naruszeniem zasad postępowania podatkowego. Organ nie zgromadził w sprawie
kompletnego materiału dowodowego, a dokonując oceny zgromadzonego materiału dowodowego wykroczył poza
zakres zasady swobodnej oceny dowodów. Dokonując oceny możliwości zaliczenia poszczególnych wydatków do
kosztów uzyskania przychodów organ podatkowy, pominął specyfikę źródła, z którego skarżąca uzyskiwała
przychody. Podatniczka uzyskiwała przychody z wykonywania dzieła polegającego na artystycznym wykonaniu
programu artystycznego, zgodnie z umową miała prawo do swobodnego ułożenia programu oraz własnego
wizerunku scenicznego. Zatem uzyskanie przychodów związane było nie tylko z wykonaniem utworu muzycznego,
ale także z wykreowaniem określonego wizerunku scenicznego, bez którego nie byłoby możliwe funkcjonowanie

w przestrzeni artystycznej, a w rezultacie uzyskanie przychodu. W przypadku działalności artystycznej wydatki na
zakup elementów garderoby, kosmetyków czy usług fryzjersko-kosmetycznych nie tylko wiążą się ze zwykłym
funkcjonowaniem w społeczeństwie, ale stanowią niezbędny element ekspresji artystycznej. Wobec tego rolą organu,
prowadzącego postępowanie podatkowe, jest wyjaśnienie wszelkich okoliczności faktycznych sprawy i na tej
podstawie, w odniesieniu do poszczególnych wydatków, a nie w sposób generalny, ustalenie, które z nich są
poniesione w celu osiągnięcia przychodu i tym samym stanowią koszty jego uzyskania, a które mają charakter
wydatków osobistych, których nie można uznać za ściśle związane z prowadzoną przez skarżącą działalnością. Sąd
uznał również, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego auta przynajmniej w pewnym zakresie były
wykorzystywane w celu uzyskania przychodów i w rezultacie poniesione na nie wydatki potencjalnie stanowią koszt
uzyskania przychodu. Skarżąca używa samochodu do przejazdów na występy, koncerty, spotkania z dziennikarzami.
Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organu podzielając stanowisko sądu I instancji.
W uzasadnieniu podkreślono, że w toku ponownie prowadzonego postępowania dowodowego organ
podatkowy został zobowiązany do ustalenia, czy istnieje związek, o którym mowa w art. 22 ust. 1 PDOFizU
pomiędzy przedłożonymi przez skarżącą dowodami poniesienia wydatków a uzyskanym przychodem, biorąc
pod uwagę fakt, że na działalność artystyczną wykonywaną przez Skarżącą składają się przynajmniej dwa
elementy: wykonanie utworu muzycznego oraz wykreowanie wizerunku scenicznego.
Wyrok NSA z 29.8.2018 r., II FSK 2394/16

Wydaje się, że kluczowym zagadnieniem w omawianej sprawie jest właściwe rozróżnienie między wydatkami związanymi z prowadzoną działalnością artystyczną a wydatkami osobistymi. Organ podatkowy oraz sądy analizowały szczegółowo każdy rodzaj wydatków zgłoszonych przez artystkę, starając się ustalić, które z nich rzeczywiście służyły do osiągnięcia przychodu. Ostateczne decyzje w sprawie były różne w zależności od instancji, co podkreśla złożoność i subiektywność interpretacji przepisów podatkowych.