Zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodu dla twórców zatrudnionych na podstawie umowy o pracę

Tematyka: umowa o pracę, prawa autorskie, koszty uzyskania przychodu, twórcy, interpretacja podatkowa, autorskie prawa majątkowe, wynagrodzenie, tworzenie utworów, wyrok sądu, WSA Warszawa

Jeśli umowa o pracę przewiduje wyodrębnienie z wynagrodzenia należnego pracownikowi części związanej
z korzystaniem z praw autorskich oraz prowadzona jest stosowna dokumentacja w tym zakresie, do
przychodu z tego źródła mogą być zastosowane podwyższone koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22
ust. 9 pkt 3 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn.: Dz.U. z 2018 r. poz.
1509; dalej jako: PDOFizU) – stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie.
„A”. S.A. wystąpiła o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych
w zakresie zastosowania przez płatnika 50% kosztów uzyskania przychodu. We wniosku wyjaśnił, że zatrudnia
pracowników, do których zadań należy m.in. opracowywanie struktur danych, opisu reguł biznesowych, specyfikacji
raportów, wykazów i danych liczbowych, projektowanie materiałów o charakterze reklamowym lub informacyjnym,
organizacja i prowadzenie warsztatów. Efekty prac pracowników mogą być dokumentowane w formie dokumentów
tekstowych, raportów i prezentacji, analiz, procedur, sprawozdań oraz materiałów o podobnych charakterze. Wytwory
pracy wykonywanej przez pracowników będą stanowić przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.
Umowy o pracę zawarte pomiędzy „A”. S.A. a pracownikami będą przewidywać, że przeciętnie 80% miesięcznego
wymiaru ich czasu pracy przeznaczone jest na tworzenie lub współtworzenie utworów. Pozostałą część
miesięcznego czasu pracy pracownicy powinni przeznaczać na wypełnienie innych obowiązków pracowniczych.
Pracownicy, w ramach stosunku pracy, będą przenosić na”A”. S.A. autorskie prawa majątkowe do stworzonych
utworów. Wysokość wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych określana będzie na podstawie
czasu pracowników przeznaczonego na tworzenie utworów w danym miesiącu kalendarzowym.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: „Czy w związku z wypłatą pracownikom wynagrodzeń
z tytułu przeniesienia na pracodawcę autorskich praw majątkowych do stworzonych przez nich utworów
w czasie trwania stosunku pracy, „A”. S.A. – jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych
– będzie miała prawo, w myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOFizU), stosować koszty uzyskania przychodów
w wysokości 50% uzyskanego przychodu, pomniejszonego o potrącone, należne składki na ubezpieczenie
emerytalne, rentowe oraz chorobowe, których podstawę stanowi ten przychód?”.
Zdaniem wnioskodawcy, istnieje możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do tej
części wynagrodzenia pracowników, która będzie stanowić przychód z tytułu przeniesienia na rzecz pracodawcy
praw autorskich do wytworzonych przez nich w ramach stosunku pracy utworów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt
3 PDOFizU, z uwzględnieniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a PDOFizU, pod warunkiem, że pracownicy
w ramach obowiązków wykonywanych na podstawie umowy o pracę tworzą utwory w rozumieniu ustawy z 4.2.1994
r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. jedn.: Dz.U. z 2018 r. poz. 1191; dalej jako: PrAut), a w umowie
o pracę istnieje podział wynagrodzenia wypłacanego za wykonanie utworów oraz wynagrodzenia za wykonywanie
pracy niemającej charakteru pracy twórczej.
Organ podatkowy uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Jak wskazano, w odniesieniu do niektórych
przychodów pracowników ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku
korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub
rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu. Przychody z tytułu
korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi
prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu
praw majątkowych (autorskich) w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie, osiągnięty przychód musi
być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem
nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego
lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, że
przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy PrAut. Zgodnie z art. 12
ust. 1 PrAut, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór
w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa
majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.
Organ podatkowy wskazał, że z treści umowy o pracę powinno wynikać, że obowiązki ze sto-sunku pracy obejmują
także działalność twórczą, konieczne jest też dokładne wyróżnienie tej części wynagrodzenia, która związana jest
z korzystaniem lub rozporządzaniem przez pracownika z przysługujących mu praw autorskich (zob. wyrok WSA
w Gdańsku z 2.8.2016 r., I SA/Gd 670/16,
). Nie jest przy tym wystarczające wyróżnienie w umowie o pracę
części czasu pracy przeznaczonej na pracę twórczą, gdyż z takiego wyróżnienia nie wynika, czy jakikolwiek utwór

rzeczywiście powstał i czy w związku z jego eksploatacją wypłacono honorarium (zob. wyrok NSA z 11.3.2015 r., II
FSK 459/13,
). Praca twórcza cechuje się bowiem tym, że jej rezultat jest niepewny i poświęcenie na nią
określonego czasu nie świadczy o uzyskaniu zamierzonych efektów w postaci stworzenia utworu.
Organ stwierdził, że dane wynikające z systemu rozliczeniowego stosowanego w ”A”. S.A. wykazują tylko czas pracy
poświęcony na pracę o charakterze twórczym, ale nie określają wysokości honorarium za przeniesienie praw
autorskich do utworu. Wskazana w ten sposób część wynagrodzenia jest odzwierciedleniem podziału czasu pracy na
pracę twórczą w stosunku do czasu pracy poświęconego na wypełnianie pozostałych obowiązków pracowniczych,
natomiast art. 22 ust. 9 pkt 3 PDOFizU wymaga związania przychodu z uzyskaniem praw autorskich
i rozporządzeniem nimi, a nie z czasem pracy przeznaczonym na uzyskanie tych praw. Zatem do uzyskania
przychodów osiąganych z tytułu wynagrodzenia pracowników za pracę twórczą „A”. S.A. nie będzie mogła
zastosować 50% kosztów uzyskania przychodu. Do całości uzyskiwanych przez pracowników przychodów ze
stosunku pracy zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 2 PDOFizU.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację. W ocenie Sądu, z wniosku
wynika, że wysokość wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych przez pracowników
na”A”. S.A. określana będzie na podstawie czasu pracowników przeznaczonego na tworzenie utworów
w danym miesiącu kalendarzowym. Oznacza to, że z umów o pracę nie będzie wynikać konkretna, stała
(ryczałtowa) wartość honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych, lecz ta wartość będzie
uzależniona od czasu poświęconego przez pracownika na realizację utworu lub utworów w danym miesiącu
kalendarzowym. Honorarium autorskie będzie wypłacane za poświęcenie czasu na pracę twórczą, ale pod
warunkiem, że w tym czasie zostanie stworzony utwór w rozumieniu PrAut i pracownik przeniesie prawa
autorskie na pracodawcę. Zdaniem Sądu kluczowe znaczenie będzie miał nie sam czas przeznaczony na
pracę twórczą, ale czas poświęcony na wytworzenie utworu.
Orzeczenie jest nieprawomocne.
Wyrok WSA w Warszawie z 11.10.2018 r., III SA/Wa 3775/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację organu podatkowego, dotyczącą zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu dla pracowników tworzących utwory. Sąd wskazał, że wysokość wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych powinna być uzależniona od czasu poświęconego na tworzenie utworu, co oznacza brak możliwości zastosowania kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50%.