Podatek od nieruchomości budynków znajdujących się w Miejscu Obsługi Podróżnych przy autostradzie

Dzierżawca Miejsca Obsługi Podróżnych (MOP) przy autostradzie, otrzymując tereny w zarząd od Skarbu Państwa, staje się podatnikiem podatku od nieruchomości. Spór dotyczył, czy Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad również powinna być objęta tym podatkiem. W decyzji organów podatkowych kluczową kwestią było ustalenie, kto faktycznie zarządza nieruchomościami i w imieniu kogo działa. Ostatecznie, sądy administracyjne uznały, że dzierżawca jest podmiotem zobowiązanym do uiszczania podatku od nieruchomości.

Tematyka: podatek, nieruchomość, Miejsce Obsługi Podróżnych, autostrada, dzierżawa, Skarb Państwa, Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad, GDDKiA, zarząd nieruchomości, podmiot podatkowy, sąd administracyjny, interpretacja indywidualna

Dzierżawca Miejsca Obsługi Podróżnych (MOP) a nie Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad, która
otrzymała od Skarbu Państwa w trwały zarząd tereny przy autostradzie z przeznaczeniem pod MOP jest
podatnikiem podatku od nieruchomości.
Stan faktyczny
Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad (GDDKiA) wystąpiła do organu podatkowego z pytaniem,
dotyczącym ustalenia podatnika podatku od nieruchomości od budynków, które zostały oddane w dzierżawę
dzierżawcy MOP. Wnioskodawca wydzierżawia dzierżawcy nieruchomość stanowiącą własność Skarbu Państwa
w trwałym zarządzie GDDKiA, zlokalizowaną w ciągu autostrady, która wykorzystywana jest jako MOP. Dzierżawca
prowadzi na tym terenie działalność gospodarczą. Wnioskodawczyni zwróciła się o rozstrzygnięcie: Czy Generalna
Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad jest podatnikiem podatku od nieruchomości od budynków, które
zostały oddane w dzierżawę dzierżawcy MOP.
W ocenie GDDKiA podatnikiem jest dzierżawca nieruchomości. Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad
wykonujący swoje zadania przy pomocy GDDKiA nie jest właścicielem ani posiadaczem nieruchomości związanych
z administracją drogową, a wykonuje jedynie na trwałe funkcje administracyjne/zarządcze wobec tych nieruchomości.
Włada on za pomocą jednostki organizacyjnej, jaką jest GDDKiA, nieruchomościami w imieniu Skarbu Państwa.
Skoro Generalny Dyrektor Dróg Krajowych i Autostrad działa w sprawie nieruchomości drogowych jako reprezentant
Skarbu Państwa, to nie może być on innym podmiotem, z którym podmiot trzeci zawiera umowę obligacyjną
korzystając z gruntu Zatem nieruchomości będące przedmiotem postępowania podatkowego są udostępnione
podmiotom trzecim przez właściciela, tj. Skarb Państwa działającego w sposób ustalony obowiązującymi przepisami.
Wójt Gminy K. uznał za nieprawidłowe stanowisko wyrażone we wniosku. W uzasadnieniu stwierdzono, że GDDKiA
objęła w posiadanie nieruchomości od właściciela - czyli Skarbu Państwa. W chwili zawierania umów dzierżawy,
działki znajdowały się w trwałym zarządzie GDDKiA. Zdaniem organu dzierżawca nieruchomości - jako dalszy
posiadacz zależny - nie będzie więc podatnikiem od nieruchomości i posadowionych na niej budynków.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie GDDKiA stwierdziła, że w trwały zarząd
nieruchomości oddano Generalnemu Dyrektorowi Krajowych i Autostrad, nie zaś GDDKiA, która jest jedynie
urzędem. Generalnemu Dyrektorowi Dróg Krajowych i Autostrad powierzony został ustawowy zarząd nad mieniem
Skarbu Państwa w postaci dróg krajowych, nie staje się on jednak właścicielem budynków wybudowanych w pasie
drogowym, a wykonuje jedynie funkcje zarządcze wobec tych budynków. Udostępnianie podmiotom trzecim
budynków w drodze umów cywilnoprawnych następuje w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa. Generalny Dyrektor
Dróg Krajowych i Autostrad jest przedstawicielem ustawowym właściciela i zawierane przez niego umowy uznać
należy za zawierane bezpośrednio przez Skarb Państwa jako właściciela. Za podatnika powinien zostać uznany
dzierżawca jako posiadacz zależny nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa.
Z uzasadnienia WSA i NSA
Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę. Odwołując się do wcześniejszego orzecznictwa Sąd wskazał, że
zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy z 12.1.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j.: Dz.U. z 2018 r. poz.
1445 ze zm., dalej jako: PodLokU) podatnikiem podatku od nieruchomości będzie osoba fizyczna, osoba prawna lub
jednostka organizacyjna, która objęła w posiadanie nieruchomość bezpośrednio od właściciela. Wyjątek od zasady
bezpośredniości przy objęciu posiadania dotyczy wyłącznie Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa. Takie
uregulowanie oznacza, że podatnikiem będzie podmiot, któremu właściciel przekazał nieruchomość w posiadanie na
podstawie umowy albo innego tytułu prawnego, a zatem nie będzie nim podmiot, który obejmuje w posiadanie
nieruchomość publiczną w sposób wtórny, tzn. nie od właściciela, ale posiadacza dysponującego już prawem
posiadania na podstawie określonego stosunku prawnego (zob. wyrok WSA w Krakowie z 16.6.2015 r., I SA/Kr
517/15, orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd wskazał, że przykładem innego tytułu prawnego posiadania w rozumieniu
art. 3 ust. 1 pkt 4 PodLokU jest przekazanie nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej
nieposiadającej osobowości prawnej (zob. wyrok NSA z 5.9.2006 r., II FSK 1090/05, orzeczenia.nsa.gov.pl).
Jednocześnie Sąd wskazał, że GDDKiA jest centralnym urzędem administracji rządowej, obsługującym Generalnego
Dyrektora Dróg Krajowych i Autostrad. Przymiot podatnika podatku od nieruchomości posiada również jednostka
budżetowa Skarbu Państwa, jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, na rzecz której

przekazano nieruchomość w trwały zarząd. Jest ona posiadaczem nieruchomości w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4
PodLokU (zob. wyrok NSA z 29.9.2011 r., II FSK 1716/10, orzeczenia.nsa.gov.pl).
Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok oraz zaskarżoną interpretację indywidualną. W uzasadnieniu
wyjaśniono, że trwały zarząd jest formą prawną władania nieruchomością przez jednostkę organizacyjną, ale
nie wywołuje skutków na zewnątrz. Państwowa jednostka organizacyjna, na rzecz której ustanowiono trwały
zarząd, występuje w imieniu i na rzecz Skarbu Państwa, a nie samodzielnie jako odrębny podmiot.
W rezultacie to dzierżawca nieruchomości jest podatnikiem.
Wyrok NSA z 29.11.2018 r., II FSK 3229/16

Warto podkreślić, że decyzje sądów administracyjnych w tej sprawie miały istotne znaczenie dla interpretacji przepisów dotyczących podatku od nieruchomości. Ustalono, że kluczowym kryterium jest kto faktycznie zarządza nieruchomościami, a nie tylko formalne przypisanie ich do danej jednostki organizacyjnej. Dla podatników i organów podatkowych wyjaśniono, że istotne jest prawdziwe posiadanie nieruchomości, a nie tylko formalne przypisanie w zarząd.