Podatek VAT – nieudana inwestycja a odliczenie VAT

Wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dotyczący odliczenia podatku VAT z tytułu nieudanej inwestycji stanowi istotne rozważania na temat interpretacji Dyrektywy VAT. Sprawa dotyczyła próby odzyskania podatku VAT związanej z zakupem usług w kontekście planowanego przejęcia spółki, które nie doszło do skutku. Decyzja Trybunału ma istotne znaczenie dla podmiotów planujących działalność gospodarczą i świadczenie usług opodatkowanych VAT na rzecz innych podmiotów.

Tematyka: Podatek VAT, odliczenie VAT, Dyrektywa VAT, TSUE, Trybunał Sprawiedliwości UE, inwestycja, działalność gospodarcza, usługi opodatkowane VAT

Wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE, Trybunał) z 17.10.2018 r. w sprawie Ryanair
Ltd (dalej: Podatnik) przeciwko The Revenue Commissioners (Irlandia).
Omawiany wyrok dotyczył możliwości odliczenia podatku VAT z tytułu usług zakupionych w związku z planowanym
przejęciem spółki, które ostatecznie nie doszło do skutku. Trybunał rozważał zgodność prawa do odliczenia VAT
z regulacjami VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17.5.1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw
członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona
podstawa wymiaru podatku (dalej: Dyrektywa VAT).
Trybunał rozpatrywał sprawę, w której Podatnik będący przewoźnikiem lotniczym złożył ofertę nabycia wszystkich
akcji innego przewoźnika lotniczego (dalej: Spółka). W związku ze złożoną ofertą Podatnik poniósł wydatki na zakup
m.in. usług doradczych związanych z planowanym przejęciem Spółki. Zamierzone przejęcie nie doszło do skutku ze
względu na przepisy prawa konkurencji, które pozwalały na nabycie tylko części udziałów w kapitale zakładowym
Spółki.
W związku z poniesionymi wydatkami Podatnik wystąpił o zwrot podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami,
uzasadniając taki krok tym, że jego zamiarem było uczestniczenie w zarządzaniu Spółką, po jej przejęciu, poprzez
świadczenie na jej rzecz usług w zakresie zarządzania podlegających opodatkowaniu VAT. Organ podatkowy nie
podzielił argumentacji Podatnika i odmówił mu prawa do odliczenia podatku. Sprawa trafiła do sądu, który
powziąwszy wątpliwość w kwestii możliwości odliczenia VAT, postanowił zwrócić się Trybunału z następującymi
pytaniami prejudycjalnymi:
1) Czy przyszły zamiar świadczenia usług w zakresie zarządzania na rzecz przejmowanej spółki jest wystarczający
dla ustalenia, że potencjalny nabywca prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu Dyrektywy VAT, w związku
z czym VAT obciążający potencjalnego nabywcę z tytułu towarów dostarczonych lub usług wyświadczonych w celu
doprowadzenia do przejęcia może być uważany za podatek naliczony na poczet zamierzonej działalności polegającej
na świadczeniu usług w zakresie zarządzania?
2) Czy zachodzi wystarczający „bezpośredni i ścisły związek”, między specjalistycznymi usługami wyświadczonymi
w kontekście takiego potencjalnego przejęcia a transakcjami sprzedaży, tj. potencjalnym świadczeniem usług
w zakresie zarządzania na rzecz przejmowanej spółki, który uprawniałby do odliczenia VAT od tych usług?
Trybunał uznał, że zadane pytania należy rozważyć łącznie, gdyż zmierzają one do ustalenia, czy przepisy
Dyrektywy VAT należy rozumieć w ten sposób, że przyznają one podmiotowi, który ma zamiar przejąć inną spółkę
i prowadzić działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu na rzecz tej przejętej spółki usług opodatkowanych
VAT, prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z wydatkami dotyczącymi usług związanych z planowanym
przejęciem, mimo iż okazało się, że ta działalność gospodarcza nie została zrealizowana.
W opinii Trybunału, aby rozwiązać tę wątpliwość, należy ustalić, czy taki podmiot, może być uważany za podatnika
w rozumieniu Dyrektywy VAT. Skład orzekający w tym kontekście przypomniał, że samo nabywanie i posiadanie
udziałów lub akcji spółek nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy VAT. Jednak inaczej jest
w przypadku, gdy nabyciu udziałów towarzyszy pośrednia lub bezpośrednia ingerencja w zarządzanie przejętymi
podmiotami, która stanowi wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu VAT, takich jak świadczenie usług
administracyjnych, księgowych, handlowych i technicznych.
Dalej skład orzekający podkreślił, że na działalność gospodarczą może składać się kilka następujących po sobie
czynności i już czynności przygotowawcze powinny być zaliczane do takiej działalności. Zatem każdego, kto ma
zamiar rozpocząć w sposób samodzielny działalność gospodarczą i kto dokona na ten cel pierwszych wydatków
inwestycyjnych, należy uznawać za podatnika. W konsekwencji również spółkę, która dokonuje czynności
przygotowawczych mających doprowadzić do nabycia akcji innej spółki i ma zamiar prowadzić działalność
gospodarczą polegającą na uczestniczeniu w zarządzaniu taką spółką poprzez świadczenie na jej rzecz usług
opodatkowanych VAT, należy uważać za podatnika w rozumieniu Dyrektywy VAT.
Na tej podstawie TSUE wskazał, że w rozpatrywanej sprawie, zamiarem Podatnika było świadczenie na rzecz Spółki
usług opodatkowanych VAT, a w konsekwencji – prowadzenie działalności gospodarczej, a zatem nie można
odmówić mu statusu podatnika VAT.
Trybunał podkreślił, że prawo do odliczenia stanowi integralną część systemu VAT i co do zasady nie podlega
ograniczeniu. Wspólny system VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatkowego neutralność
jakiejkolwiek działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatu, pod warunkiem, że co do zasady



podlega ona sama temu podatkowi. Zasada neutralności VAT w odniesieniu do obciążenia finansowego
przedsiębiorstwa wymaga, by ponoszenie pierwszych kosztów inwestycyjnych na potrzeby i na cele przedsiębiorstwa
było uznawane za działalność gospodarczą. Jakakolwiek inna interpretacja narażałaby przedsiębiorcę na koszty
podatku VAT, uniemożliwiając mu odliczenie tego podatku, i dokonywałaby arbitralnego rozróżnienia między
wydatkami inwestycyjnymi dokonanymi na potrzeby przedsiębiorstwa w zależności od tego, czy są one dokonywane
przed faktycznym jej rozpoczęciem czy w trakcie jej prowadzenia.
Nie ma przy tym znaczenia, zdaniem Trybunału, fakt, że planowana działalność gospodarcza nie została później
zrealizowana, a co za tym idzie, nie zaowocowała transakcjami podlegającymi opodatkowaniu. Prawo do odliczenia
przysługuje podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją
powodującą naliczenie podatku a transakcjami objętymi podatkiem należnym, gdy koszty takich transakcji należą do
kosztów ogólnych podatnika i stanowią elementy składowe ceny dostarczanych przez niego towarów lub
świadczonych przez niego usług. Koszty takie zachowują bowiem bezpośredni i ścisły związek z całą działalnością
gospodarczą podatnika.
Zatem, aby zapłacony VAT mógł zostać odliczony w całości, konieczne jest, aby poniesione wydatki, co do zasady,
miały swą wyłączną przyczynę w planowanej działalności gospodarczej, czyli w świadczeniu na rzecz przejmowanej
spółki usług opodatkowanych VAT.
Podsumowując, w sprawie będącej przedmiotem orzeczenia Podatnik miał prawo do bezpośredniego odliczenia VAT
naliczonego od usług nabytych w związku z planowanym przejęciem Spółki, nawet jeśli ostatecznie działalność
gospodarcza, która miała doprowadzić do opodatkowanych transakcji, nie doszła do skutku.
Opracowanie: Joanna Fiema-Kurek, radca prawny Kancelaria Hogan Lovells
Wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE, Trybunał) z 17.10.2018 r. C-249/17
w sprawie Ryanair Ltd (dalej: Podatnik) przeciwko The Revenue Commissioners (Irlandia).

Trybunał uznał, że podatnik miał prawo do odliczenia VAT naliczonego od usług związanych z planowanym przejęciem spółki, nawet jeśli działalność gospodarcza nie została zrealizowana. Wyrok podkreślił istotę neutralności VAT i konieczność uznania poniesionych wydatków inwestycyjnych za działalność gospodarczą. Decyzja ta ma kluczowe znaczenie dla interpretacji prawa podatkowego dotyczącego odliczeń VAT.