Wystawienie faktury przez osobę niebędącą podatnikiem VAT i uzyskującą przychody z umowy o pracę

Publikacja omawia problem wystawienia faktury przez osobę niebędącą podatnikiem VAT, która uzyskuje przychody z umowy o pracę. Przedstawia sytuację sportowca, który mylnie deklarował swoje przychody jako z działalności gospodarczej, a nie ze stosunku pracy, co skutkowało koniecznością zapłaty VAT na fakturze wystawionej bezpodstawnie. Analizuje również kwestię korekty faktur oraz konsekwencje dla budżetu państwa.

Tematyka: faktura, podatek VAT, umowa o pracę, działalność gospodarcza, sportowiec, NSA, korekta faktur, szkody budżetowe

Sportowiec, który deklarował uzyskiwane na podstawie umowy z klubem sportowych przychody jako
uzyskiwane z działalności gospodarczej, które w istocie były przychodami z tytułu umowy o pracę i wystawił
fakturę, w której wykazywał kwotę podatku, jest obowiązany do jego zapłaty. A rtykuł 108 ust. 1 ustawy
z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz.U. z 2018 r. poz. 2184; dalej jako: VATU) ma charakter
sankcyjno-prewencyjny, mający zapobiegać nadużyciom w systemie VAT, i należy stosować go
z uwzględnieniem analizy, czy zaistniała sytuacja wytworzona faktem wystawienia faktury, o której mowa
w tym przepisie, niesie za sobą ryzyko jakiegokolwiek obniżenia wpływów z tytułu podatków, zgodnie
z zasadą neutralności podatku VAT – wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Stan faktyczny
M.M. zawarł z klubem sportowym- „A.” S.A. umowę o reprezentowaniu barw klubowych w rozgrywkach sportowych
przez okres 2 sezonów. M.M. wykazywał środki uzyskane z tego tytułu jako przychody z działalności gospodarczej
wystawiając faktury o łącznej wartości ponad 550 tys. zł w ciągu dwóch lat. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O.
stwierdził, że przychody powinny zostać zaliczone do przychodu z działalności wykonywanej osobiście, o którym
mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 13 pkt 2 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych
(t.j.: Dz.U. z 2018 r. poz. 1509; dalej jako: PDOFizU) i uznał, że faktury były wystawione bezpodstawnie. Organ
zgodnie z art. 108 ust. 1 VATU orzekł, że podatnik ma obowiązek zapłaty VAT wynikającego z wystawionych faktur.
Dyrektor Izby Skarbowej w O. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji, stanowisko organów podzielił
również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, jednak Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony
wyrok i decyzję organu II instancji.
Po ponownym rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w O. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
W uzasadnieniu decyzji wskazano, że M.M. zawierając kontrakt z „A.” S.A. nie działała na własne ryzyko, nie miał
swobody w zakresie prowadzenia działalności, organizacja udziału w przygotowaniach, treningach i zawodach
sportowych należała do „A.” S.A., która ponosiła również odpowiedzialność wobec osób trzecich. Sportowcowi
przysługiwał 26-dniowy urlop. W rezultacie organ II instancji uznał, że uzyskiwane przez podatnika przychody
należałoby zakwalifikować jako osiągnięte z tytułu stosunku pracy. Skoro podatnik nie prowadziła działalności
gospodarczej, to nie był podatnikiem, o którym mowa w art. 15 VATU i nie przysługiwało mu prawo do odliczania
podatku naliczonego z jakichkolwiek faktur.
Organ odwoławczy ustosunkowując się do kwestii wystawionych przez M.M. faktur korygujących stwierdził, że
zakwestionowane faktury VAT zostały skorygowane za późno, ponieważ nabywca wcześniej skorzystał z odliczenia
kwot podatku w nich wykazanych, nie zostało zatem wyeliminowane ryzyko jakichkolwiek strat podatkowych.
Z uzasadnienia WSA i NSA
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę M.M. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że pomiędzy
skarżącym jako zawodnikiem a klubem sportowym istniało związanie prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny
analogiczny do stosunku między pracownikiem a pracodawcą, zaś wypłacane mu wynagrodzenie stanowi
świadczenie ze stosunku pracy. W ocenie Sądu, M.M. jako sportowiec nie świadczył na rzecz klubu usług sportowych
w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (w rozumieniu art. 5a pkt 6 i art. 5b ust.1 PDOFizU), zatem jego
wynagrodzenie otrzymywane od klubu nie stanowiło przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10
ust.1 pkt 3 PDOFizU).
Sąd podzielił stanowisko organów, że korekta spornych faktur była spóźniona, bowiem w chwili dokonania korekty
toczyło się postępowanie podatkowe. Zgodnie z art. 81b § 1 ustawy z 29.8.1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U.
z 2018 r. poz. 800 ze zm.), uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania
podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą. Sąd wskazał, że art. 108
ust. 1 VATU dotyczy między innymi faktur wystawionych przez osoby, które wystawiły fakturę z podatkiem dla
udokumentowania czynności niedokonanych (fikcyjnych), co powoduje, że w tym zakresie osoby te nie mają
przymiotu podatnika w rozumieniu art. 15 VATU, bowiem ten rodzaj aktywności (wystawianie fikcyjnych faktur VAT)
nie jest objęty treścią art. 5 VATU. Skarżący nie mógł skutecznie skorygować wystawionych pustych faktur VAT,
skoro zostały one już wprowadzone do obrotu prawnego i ich odbiorca skorzystał z pomniejszenia podatku
należnego o wykazany w tych fakturach podatek naliczony.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarżący nie był podatnikiem podatku VAT, bowiem
reprezentując barwy klubu sportowego wykonywał czynności w ramach stosunku pracy. Obowiązek zapłaty
podatku wykazanego w fakturze wystawionej w trybie art. 108 VATU powstaje przez sam fakt jej wystawienia,
niezależnie od innych okoliczności faktycznych. Ponadto wystawione bezprawnie faktury, wywołały już
szkodę po stronie budżetu.
Wyrok NSA z 4.4.2019 r., I FSK 866/17

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że sportowiec nie był podatnikiem VAT, a jego działalność miała charakter pracy, co skutkowało obowiązkiem zapłaty podatku VAT nawet w przypadku faktury wystawionej błędnie. Wyrok NSA potwierdził, że nieprawidłowe faktury VAT mogą powodować szkody dla budżetu państwa.