Źródło przychodu z uczestnictwa w pracowniczym programie motywacyjnym
Uprawnienie do otrzymania rozliczenia pieniężnego uwarunkowane osiągnięciem przez spółkę określonych wskaźników finansowych stanowi rodzaj wynagrodzenia będącego przychodem ze stosunku pracy. Program motywacyjny dla członków zarządu spółki jest regulowany Kontraktem i Regulaminem, które określają warunki wypłaty świadczeń pieniężnych. Kontrakt stanowi pochodny instrument finansowy, a regulamin precyzuje zasady uczestnictwa w programie motywacyjnym.
Tematyka: przychód ze stosunku pracy, program motywacyjny, rozliczenie pieniężne, instrument pochodny, premia, przychód z kapitałów
Uprawnienie do otrzymania rozliczenia pieniężnego uwarunkowane osiągnięciem przez spółkę określonych wskaźników finansowych stanowi rodzaj wynagrodzenia będącego przychodem ze stosunku pracy. Program motywacyjny dla członków zarządu spółki jest regulowany Kontraktem i Regulaminem, które określają warunki wypłaty świadczeń pieniężnych. Kontrakt stanowi pochodny instrument finansowy, a regulamin precyzuje zasady uczestnictwa w programie motywacyjnym.
Uprawnienie do otrzymania rozliczenia pieniężnego uwarunkowane osiągnięciem przez spółkę określonych wskaźników finansowych stanowi rodzaj wynagrodzenia będącego przychodem ze stosunku pracy. Stan faktyczny W Spółce obowiązuje program motywacyjny dedykowany dla członków zarządu spółki, którego realizacja zależy od spełnienia warunków określonych w Kontrakcie oraz w Regulaminie. Kontrakt określa ogół praw i obowiązków wynikających z umowy, stanowiący - zgodnie z postanowieniami Kontraktu - pochodny instrument finansowy w rozumieniu ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. W Kontrakcie Spółka zobowiązała się zapłacić na rzecz członka zarządu, będącego pracownikiem spółki, nazywanego dalej Inwestorem, świadczenie pieniężne, zaś Inwestor zobowiązał się do zapłaty na rzecz Spółki kwoty 1000 zł tytułem ceny nabycia kontraktu oraz świadczenia pieniężnego i kwotę tę zapłacił. W Kontrakcie strony ustaliły, że: a) jeżeli wartość Instrumentu Bazowego za Okres Rozliczeniowy będzie równa lub wyższa od 4 800 000 zł zysku, Spółka zapłaci Inwestorowi świadczenie pieniężne w wysokości 1,5% kwoty nadwyżki zysku ponad tę kwotę; b) jeżeli wartość Instrumentu Bazowego za Okres Rozliczeniowy będzie niższa niż 20 000 000 zł straty, Inwestor zapłaci Spółce świadczenie pieniężne w wysokości 0,05% kwoty różnicy wartości bezwzględnych pomiędzy kwotą straty a wartością 20 000 000 zł; c) jeżeli wartość Instrumentu Bazowego w Okresie Rozliczeniowym będzie równa lub wyższa od 20 000 000 zł straty i mniejsza od 4 800 000,00 zł zysku, żadna ze stron nie będzie zobowiązana do wypłaty dodatkowego świadczenia pieniężnego. Załącznikiem do Kontraktu jest Regulamin Programu Motywacyjnego dla Zarządu Spółki, który określa zasady uczestnictwa Zarządu Spółki w Programie Motywacyjnym, zasady wyznaczania celów motywacyjnych w ramach Programu Motywacyjnego, zasady rozliczenia uczestnictwa w Programie Motywacyjnym, a także zasady wykluczenia z Programu Motywacyjnego. W ramach realizacji Kontraktu spółka wypłaciła Inwestorowi przelewem kwotę 5 310 195 zł tytułem "zarząd rozliczenie kontraktu terminowego 03/2016". W styczniu 2018 r. Inwestor złożył w urzędzie skarbowym wniosek o stwierdzenie nadpłaty w PIT za rok 2016, podnosząc, że otrzymana kwota 5 310 195 zł została błędnie przez spółkę potraktowana jako jego przychód z działalności wykonywanej osobiście, podczas gdy należy tę kwotę potraktować jako przychód z kapitałów pieniężnych, ściślej - ze zbycia pochodnego instrumentu finansowego i zastosować koszty uzyskania przychodu w wysokości 1000 zł oraz 19% stawkę podatku. Stan prawny Stosunek pracy, działalność wykonywana osobiście oraz kapitały pieniężne to trzy odrębne źródła przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 7 PDOFizU). Przychodem ze stosunku pracy są przede wszystkim wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne, bez względu na źródło ich finansowania, a w szczególności dodatki, nagrody i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona (art. 12 ust. 1 PDOFizU). Natomiast jednym z rodzajów przychodów z kapitałów pieniężnych są przychody "z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających" (art. 17 ust. 1 pkt 10 PDOFizU). Stanowisko organu podatkowego Organ stwierdził, że w sprawie nie istnieje pochodny instrument finansowy, a jedynie podstawa do wypłaty i sposób obliczenia według podanego algorytmu świadczenia o charakterze premii pieniężnej. Definicja instrumentów pochodnych jako źródła przychodów z kapitałów pieniężnych odwołuje się do wskaźników ściśle finansowych i nie odwołuje się do kryteriów niefinansowych, które w ramach Programu Motywacyjnego w Spółce odgrywają istotną rolę, zwłaszcza konieczność pozostawania w zatrudnieniu, co potwierdza Regulamin. Tak więc sporne świadczenie nie może być kwalifikowane jako przychód z kapitałów pieniężnych. W ocenie organu uprawnienie do otrzymania rozliczenia pieniężnego uwarunkowane osiągnięciem przez Spółkę określonych wskaźników finansowych stanowi rodzaj wynagrodzenia będącego przychodem ze stosunku pracy. Inwestor złożył skargę do sądu. Stanowisko WSA w Warszawie Sąd uznał, że organ ma rację. Wskazał, że kluczową cechą instrumentów finansowych jest zbywalność. Celem ich stosowania powinien być rzeczywisty obrót pochodnymi instrumentami finansowymi. Tymczasem w niniejszej sprawie, przy założeniu, że Spółka osiągnie zakładane w programie motywacyjnym wskaźniki, a ponadto spełnione zostaną dodatkowe warunki, uczestnik programu może jedynie oczekiwać wypłaty rozliczenia pieniężnego (kwoty rozliczenia), a nie zawarcia umówionej transakcji, której przedmiotem jest instrument bazowy. Uprawnienie do otrzymania premii jest niezbywalne, bowiem z Kontraktu wynika, że zbycie praw i obowiązków na rzecz innego podmiotu niż Spółka jest dopuszczalne za zgodą Spółki. Nie ma więc dowolności zawierania transakcji. Ponadto, aby uznać jakieś elementy za instrumenty pochodne muszą one być prawami majątkowymi, których cena zależy od wartości wskaźników. Tymczasem uprawnienie do otrzymania rozliczenia pieniężnego nie spełnia tej istotnej cechy prawa majątkowego, tzn. nie posiada wartości majątkowej, albowiem ani w momencie przystępowania do programu, ani w trakcie jego trwania nie sposób określić, czy spełnione zostaną wskaźniki, według których ma nastąpić rozliczenie. Nabycie przez uczestników warunkowego uprawnienia do premii (prawa majątkowego) w następstwie zawarcia kontraktu w momencie jego wykreowania nie posiada wartości majątkowej, a więc cechy charakterystycznej dla instrumentu pochodnego. Przysporzenie, które otrzymuje uczestnik w chwili zawarcia kontraktu jest jedynie potencjalne. Określoną wartość będzie miało dopiero, gdy będzie wiadome, że Spółka zrealizowała określone wskaźniki finansowe. Powyższe wskazuje, że nie jest to prawo majątkowe, ale ekspektatywa nabycia prawa do premii. Nie można więc mówić o istnieniu instrumentu finansowego, który - jako przedmiot obrotu - musi być zmaterializowany. Nie oznacza to, że instrument taki musi być dokumentem, mieć formę papierową, namacalną, natomiast instrument taki musi istnieć w obrocie. Przy ocenie sprawy znaczenie mają również wszystkie pozafinansowe aspekty, na których oparte jest funkcjonowanie Programu i kontraktu terminowego, a w szczególności zobowiązanie do pozostawania w zatrudnieniu w Spółce. Taki warunek nie ma nic wspólnego z funkcjonowaniem instrumentów finansowych. Słusznie więc organ uznał, że otrzymane przez Inwestora rozliczenie pieniężne, uwarunkowane osiągnięciem przez Spółkę określonych wskaźników finansowych, stanowi rodzaj wynagrodzenia będącego przychodem ze stosunku pracy. Katalog świadczeń ze stosunku pracy zawarty w art. 12 ust. 1 PDOFizU jest otwarty, a sporne rozliczenie pieniężne jest swoistym wynagrodzeniem za wyniki. Trzeba przyznać, że uzasadnienie tego niekorzystnego dla podatnika wyroku jest przekonujące. Orzeczenie to wpisuje się zresztą w tradycję szerokiego rozumienia przychodów ze stosunku pracy, które można uogólnić tezą, że do tego źródła należy kwalifikować wszelkie świadczenia, które zostały spełnione ze względu na relację pracowniczą, która łączy albo łączyła wypłacającego i otrzymującego świadczenie. wyrok WSA w Warszawie z 16.7.2019 r. III SA/Wa 2683/18
Sąd uznał, że otrzymane rozliczenie pieniężne przez Inwestora stanowi przychód ze stosunku pracy, a nie z kapitałów pieniężnych. Decyzja oparta jest na braku zbywalności uprawnienia do premii oraz braku wartości majątkowej tego uprawnienia. Orzeczenie to wpisuje się w tradycję rozumienia przychodów ze stosunku pracy jako wszelkich świadczeń wynikających z relacji pracowniczej.