Przedawnienie zobowiązania podatkowego od spadku z Wielkiej Brytanii

Polski rezydent rozlicza spadek zagraniczny według tych samych reguł, jak spadek polski. Moment powstania obowiązku podatkowego może się różnić w zależności od prawa międzynarodowego. Publikacja omawia przypadki spadków zagranicznych, szczególnie z Wielkiej Brytanii, i konsekwencje podatkowe dla polskich rezydentów. Przedstawiono analizę faktyczną oraz stan prawny dotyczący zwolnień podatkowych, przedawnienia zobowiązań podatkowych oraz interpretację decyzji organów podatkowych i sądów.

Tematyka: spadek zagraniczny, podatek od spadku, przedawnienie zobowiązania podatkowego, zwolnienie podatkowe, interpretacja organów podatkowych, sądowa decyzja w sprawie podatku od spadku

Polski rezydent rozlicza spadek zagraniczny według tych samych reguł, jak spadek polski. Inaczej tylko może
przedstawiać się moment powstania obowiązku podatkowego.
Stan faktyczny
Podatniczka, zamieszkała w Polsce, otrzymała spadek po sobie bliskiej, która była obywatelką Wielkiej Brytanii,
zamieszkałą na stałe w Anglii. Pozostałymi spadkobiercami było dwoje obywateli brytyjskich. Podatniczka otrzymała
tytułem spadku kwotę 114 847 funtów brytyjskich, które zostały jej wypłacone w trzech ratach przelewami bankowymi
w dniach: 10.8.2010 r., 13.2.2012 r. oraz 4.12.2012 r.
16.8.2013 r. podatniczka złożyła w urzędzie skarbowym zgłoszenie o nabyciu rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2,
dołączając do niego dokumenty związane ze spadkobraniem, tj. Estate Records and Accounts (zapis majątku
i rachunków/kont) oraz Realise (ugoda zawarta z pozostałymi spadkobiercami) z 8.2.2012 r.
Organ podatkowy uznał, że w kwestii ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego należy - zgodnie
z regulacjami prawa prywatnego międzynarodowego - stosować przepisy brytyjskie, a te - w odróżnieniu od regulacji
polskich - przewidują, że spadek, którego wartość przekracza 5000 GBP nie przechodzi na spadkobierców z chwilą
śmierci spadkodawcy, ale jest administrowany przez osobę, która uzyskała pozwolenie (upoważnienie udzielane
przez sąd) na zarządzanie masą spadkową. Osobą taką jest albo wykonawca testamentu, jeżeli spadkodawca
pozostawił testament, albo administrator spadku przy dziedziczeniu ustawowym. Spadkodawca nabywa więc prawo
do spadku dopiero w momencie otrzymania od wykonawcy lub administratora należnego mu udziału w masie
spadkowej. Na tej podstawie organ przyjął, że obowiązek podatkowy po stronie podatniczki powstał 4.12.2012 r.,
czyli z dniem otrzymania ostatniej raty spadku. Wobec tego należy uznać, że podatniczka, skłądając SD-Z2
w sierpniu 2013 r., nie dotrzymała 6-miesięcznego terminu do zgłoszenia spadku, które jest warunkiem koniecznym
zwolnienia od podatku spadku otrzymanego po osobie bliskiej.
W tym stanie rzeczy organ w sierpniu 2017 r. wydał decyzję, w której wymierzył podatek od spadku w wysokości 39
630 zł. Podatniczka zaskarżyła tę decyzję do sądu, podnosząc zarzut przedawnienia oraz - alternatywnie - zarzut
nieuwzględnienia zwolnienia z podatku.
Stan prawny
1. Powstanie obowiązku. Regulacje dotyczące powstania obowiązku podatkowego od spadku są dość
skomplikowane. Otóż powstaje on niejako dwukrotnie. Najpierw z chwilą przyjęcia spadku (art. 6 ust. 1 PodSpDarU),
ale ta regulacja raczej nie znajduje zastosowania, gdyż w praktyce liczy się dopiero moment formalnego
potwierdzenia spadku, czyli uprawomocnienia się postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku albo
zarejestrowania notarialnego poświadczenia dziedziczenia. A to za sprawą art. 9 ust. 6 PodSpDarU, który określa, że
obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zaistnienia tych zdarzeń. Przepis ten przewiduje jeszcze jedną możliwość
powstania obowiązku podatkowego - otóż „w przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania,
obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia”
i ten fragment okaże się kluczowy w sprawie.
2. Zwolnienie podatkowe. Warunkiem zwolnienia od podatku spadku otrzymanego od osoby najbliższej jest
zgłoszenie takiego zdarzenia w terminie 6 miesięcy od formalnego potwierdzenia nabycia spadku albo od dnia,
w którym podatnik dowiedział się o nabyciu (art. 4a ust. 1 i 2 PodSpDarU).
3. Przedawnienie. Zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn powstaje z mocy decyzji (tzw. decyzji
konstytutywnej), w związku z czym przedawnienie tego zobowiązania następuje, „po upływie 3 lat, licząc od końca
roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy” (art. 68 § 1 OrdPU). Jeżeli jednak podatnik nie złożył
w terminie deklaracji, do złożenia której był zobowiązany, okres przedawnienia wydłuża się z 3 do 5 lat (art. 68 § 2
OrdPU). Na tym właśnie przepisie organ oparł możliwość wydania decyzji w 2017 r. twierdząc, że podatniczka nie
złożyła obowiązkowej deklaracji, gdyż za taką nie można uznać zgłoszenia SD-Z2.
Stanowisko WSA w Rzeszowie
Sąd zajął się najpierw kwestią przedawnienia i to już wystarczyło do uchylenia decyzji. Zdaniem sądu zaskarżona
decyzja została wydana po upływie przedawnienia. Sąd zgodził się co prawda z tym, że podatniczka nie złożyła
deklaracji podatkowej w związku z pierwotnym powstaniem obowiązku podatkowego, jednakże organ przeoczył, że
w myśl art. art. 9 ust. 6 PodSpDarU w przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania,
obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym na fakt

nabycia spadku. Przepis ten przewiduje więc niejako powtórne powstanie (odnowienie) obowiązku podatkowego, co
w niniejszej sprawie nastąpiło. Złożenie zgłoszenia SD-Z2 należy bowiem traktować jako powołanie się przez
podatnika przed organem podatkowym na fakt nabycia spadku. A w takim przypadku podatnik nie ma obowiązku
składania deklaracji. W konsekwencji nie zaszła podstawa do wydłużenia okresu przedawnienia z 3 do 5 lat. Tak
więc obowiązek podatkowy powstał z chwilą złożenia w dniu 16.8.2013 r. zgłoszenia SD-Z2, a co za tym idzie -
przedawnienie nastąpiło z końcem 2016 r. Organ nie miał więc prawa wydawać decyzji w 2017 r.
Można powiedzieć, że podatniczka miała szczęście (w nieszczęściu, jakim jest uczestniczenie w procedurach
podatkowych). Przedawnienie spowodowało, że nie zapłaci ani złotówki podatku. Natomiast druga linia jej obrony,
czyli domaganie się zastosowania zwolnienia pomimo przekroczenia terminu do złożenia SD-Z2, wyglądała
beznadziejnie. Zarówno bowiem organy podatkowy, jak i sądy trzymają ostrą politykę i nie pobłażają przekroczeniu
tego terminu, nie bacząc na przyczyny tego uchybienia. Podatniczka nie uratowałaby się więc raczej twierdzeniem,
że uchybienie terminowi związane było ze skomplikowaną otoczką prawną spadku otrzymanego za granicą. Sądy
twierdzą, że sześć miesięcy to dostatecznie długo i trudno się z tym twierdzeniem nie zgodzić.
Wyrok WSA w Rzeszowie z 24.9.2019 r., I SA/Rz 382/19

Sąd uznał, że decyzja organu podatkowego została wydana po upływie przedawnienia zobowiązania podatkowego, co skutkowało unieważnieniem decyzji. Podatniczka uniknęła zapłaty podatku dzięki przedawnieniu. Sprawa pokazuje, jak istotne są terminy w procedurach podatkowych oraz jak ścisłe są interpretacje przepisów podatkowych przez organy i sądy.