Zakup paliwa przy użyciu kart paliwowych

Postanowieniem z 15.11.2019 r. NSA zwrócił się do TSUE z zapytaniem dotyczącym zakupów paliwa przy użyciu kart paliwowych, co może wpłynąć na rozliczenia podatkowe. Sprawa dotyczyła interpretacji art. 108 ustawy o VAT i sposobu rozliczeń związanych z transakcjami kart paliwowych. NSA postanowił zadać pytanie prejudycjalne TSUE w tej sprawie, co może mieć istotne konsekwencje dla podatników i organów podatkowych.

Tematyka: NSA, TSUE, zakupy paliwa, karty paliwowe, VAT, art. 108, transakcje, rozliczenia podatkowe, podatnicy, organy podatkowe

Postanowieniem z 15.11.2019 r. NSA zwrócił się do TSUE z zapytaniem dotyczącym zakupów paliwa przy użyciu kart paliwowych, co może wpłynąć na rozliczenia podatkowe. Sprawa dotyczyła interpretacji art. 108 ustawy o VAT i sposobu rozliczeń związanych z transakcjami kart paliwowych. NSA postanowił zadać pytanie prejudycjalne TSUE w tej sprawie, co może mieć istotne konsekwencje dla podatników i organów podatkowych.

 

Postanowieniem z 15.11.2019 r. (I FSK 1535/17) NSA zwrócił się do TSUE z zapytaniem w sprawie związanej
z zakupami paliwa przy użyciu kart paliwowych. To może być kolejny zwrotny punkt w rozliczeniach
podatkowych w tego typu transakcjach, ale nie tylko. Pytanie ma bowiem charakter znacznie bardziej
uniwersalny a rozstrzygnięcie TSUE może znaleźć zastosowanie także w przypadku każdych innych
rozliczeń.
Stan faktyczny
Pytanie prejudycjalne dotyczy zakresu stosowania art. 108 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.:
Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.; dalej jako: VATU). Przepis ten przewiduje tzw. sankcyjne opodatkowanie VAT
wobec wystawcy faktury, niezależnie od tego, czy miała miejsce czynność stanowiąca przedmiot opodatkowania.
Przepis ten cieszy się w ostatnich tygodniach dużą popularnością interpretacyjną (zob. wyrok NSA z 22.10.2019 r., II
FSK 3655/17 i nasz wpis „Nie ma podatku od podatku - nienależny VAT nie jest przychodem podatnika”).
Jako się rzekło, sprawa dotyczyła kart paliwowych. W toku rozstrzygnięcia organy podatkowe przyjęły podejście
wyrażone niedawno także przez TSUE w wyroku z 15.05.2019 r. w sprawie C-235/18 Vega International, zgodnie
z którym wystawca karty świadczy na rzecz swojego kontrahenta zwolnioną z VAT usługę finansową (a nie
odsprzedaje paliwo). Strony założyły zaś towarowy sposób rozliczeń, tj. zakładający schemat w którym (i) stacja
benzynowa sprzedaje paliwo emitentowi karty, ten zaś (ii) momentalnie odsprzedaje je nabywcy finalnemu, w ramach
tzw. transakcji łańcuchowej (art. 7 ust. 8 VATU).
Zakwestionowanie przez organy pierwotnie przyjętego przez strony sposobu rozliczeń VAT jest zasadniczo
bolesne dla wszystkich uczestników takiej transakcji, gdyż:
• stacje benzynowe wystawiają faktury dokumentujące sprzedaż paliwa na niewłaściwy podmiot (było: na emitenta
kart, powinno być; na finalnego nabywcę paliwa);
• finalny nabywca (w sprawie spółka z siedzibą na Litwie) nie ma prawa do odliczenia/odzyskania VAT z faktur
dokumentujących nabycie paliwa, wystawianych przez emitenta karty (było: faktura dokumentuje sprzedaż paliwa,
powinno być: faktura dokumentuje świadczenie usługi finansowej, zwolnionej z VAT, w tym przypadku także
opodatkowanej na Litwie);
• emitent karty nie ma prawa do odliczenia VAT z faktur dokumentujących nabycie paliwa ze stacji (bo nie jest
nabywcą) a dodatkowo, powinien zapłacić sankcyjny VAT w związku z fakturami dokumentującymi kwestionowaną
odsprzedaż paliwa (było: sprzedaż paliwa opodatkowana VAT w kraju, powinno być: świadczenie usługi finansowej
zwolnionej z VAT).
Gołym okiem widać, że w tym wypadku to pośrednik traci dwa razy: po pierwsze, na odliczeniu VAT naliczonego, ale
po drugie (ii) także na naliczeniu VAT nabywcy paliwa. Przyjęte przez organy podejście zakłada bowiem, że VAT na
takiej fakturze nie powinno być. Tym samym nabywca nie ma obowiązku zapłaty kwoty VAT w cenie. Nie zmienia to
faktu, że wystawca takiej faktury ma obowiązek zapłaty podatku, zgodnie z art. 108 VATU.
I to właśnie kwestia związana z możliwością stosowania ww. przepisu stała się osią dalszego sporu.
Stanowisko WSA
WSA w Białymstoku początkowo zdawał się uznawać racje podatnika. W wyroku z 7.4.2015 r. (I SA/Bk 627/14) sąd
zakwestionował bowiem możliwość stosowania przez organy art. 108 VATU z uwagi na sam tylko fakt reklasyfikacji
transakcji (z dostawy towarów na świadczenie usług), a także na brak wykazania uszczuplenia podatkowego
w związku z rzeczoną transakcją. Rzecz w tym, że NSA uchyliło ów wyrok i przekazało sprawę do ponownego
rozpatrzenia zarzucając sądowi I instancji niespójność argumentacji o prawidłowości stosowania wskazanego wyżej
przepisu.
Przywołany do porządku WSA w Białymstoku w wyroku z 19.7.2017 r. (I SA/Bk 506/17) zmienił zauważalnie swój
sposób narracji. Sąd podkreślił w nim m.in., że:
• art. 108 VATU ma zapobiegać nadużyciom w systemie VAT i należy stosować go z uwzględnieniem analizy, czy
dane zdarzenie niesie za sobą ryzyko jakiegokolwiek obniżenia wpływów podatkowych;





• emitent karty wystawiając zakwestionowane faktury VAT doprowadził do sytuacji, w której adresaci takich faktur
mogli potraktować wykazany w nich podatek jako podatek naliczony podlegający odliczeniu lub zażądać zwrotu
podatku;
• ujawnione faktury dokumentowały więc fikcyjną sprzedaż paliwa, dlatego też przyjąć należało, że istniało ryzyko
uszczuplenia należności publicznoprawnych;
• nie ma znaczenia, że ryzyko uszczuplenia należności publicznoprawnych nie wystąpiło, bowiem nabywcy paliwa
i tak mieliby prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa z faktur wystawionych przez ich
sprzedawców (stacje benzynowe);
• emitent nie wystawił faktur korygujących, a zatem nie można przyjąć, że podjął on w stosownym czasie działania
zmierzające do zminimalizowania zagrożenia narażenia Skarbu Państwa na stratę należności publicznoprawnych.
Stanowisko NSA
NSA postanowił zadać TSUE pytanie prejudycjalne odnośnie możliwości stosowania art. 108 VATU
w sytuacji, gdy łącznie:
• faktury zawierające niesłusznie kwotę VAT wystawione są w dobrej wierze,
• działanie podatnika nie wiązało się z oszustwem podatkowym,
• działanie wynikało z błędnej wykładni przepisów prawa, opartej o wykładnię przepisów prezentowaną przez organy
podatkowe i powszechną praktykę,
• gdy odbiorca faktury i tak ma prawo do odliczenia podatku VAT w kwocie odpowiadającej kwocie z faktury
wystawionej przez podatnika (lecz z faktury od innego podmiotu, tu – stacji benzynowej).
To dość ciekawa zmiana percepcji sądu. Po pierwsze – NSA znacznie złagodził rygoryzm w porównaniu do
pierwszego wyroku (nawet jeśli tam ów rygoryzm opierał się o kwestie formalne). Po drugie – już na etapie
pierwszego rozpatrywania sprawy, strona wnioskowała o zawieszenie postępowania i zadanie pytania
prejudycjalnego. Jak widać, zasiane uprzednio ziarno po prawie trzech latach zakiełkowało.
Rozstrzygnięcie w powyższym zakresie będzie miało istotne znaczenie. Organy podatkowe nadużywają bowiem
„sankcyjnych” przepisów ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a VATU
w zakresie tzw. pustych faktur oraz omawiany art. 108 VATU). Przepisy te znajdują zastosowanie nie tylko wobec
niebudzących wątpliwości wyłudzeń podatku, lecz także w przypadku jakichkolwiek błędów, często formalnych,
równie często niezawinionych. Organy nie mają oporów przed zarzucaniem podatnikom „braku należytej staranności”
w każdym przypadku, w którym zidentyfikują rozbieżność między fakturą a przebiegiem transakcji. A to już
autostrada do argumentowania za odstępstwem od neutralności VAT. Nawet, gdy do transakcji rzeczywiście doszło
(zob. wyrok WSA w Olsztynie z 21.11.2018 r., I SA/Ol 586/18, słusznie piętnujący takie praktyki).
Kolejny ciekawy wątek dotyczyć będzie współzależności między „należytą starannością” a przyjętą praktyką
podatkową (także w kontekście obowiązujących od 1.1.2017 r. przepisów o utrwalonej praktyce interpretacyjnej).
Zwłaszcza, gdy owa praktyka nie jest wcale zbyt stabilna.
Wracając zaś do punktu wyjścia – to także temat dla kart paliwowych. Karty paliwowe stanowią oczywiście tylko
pretekst do rozważań o tzw. sankcyjnym VAT. Z drugiej strony, eskalacja istotnych z punktu widzenia tego
wycinka podatkowej rzeczywistości zdarzeń (wyrok TSUE, pojawiające się na jego kanwie pierwsze wyroki NSA,
a teraz pytanie prejudycjalne) może wyjątkowo sprzyjać zainteresowaniu organów podatkowych wobec rozliczeń
podatników w tym zakresie.
Postanowienie NSA z 15.11.2019 r., I FSK 1535/17







 

Rozstrzygnięcie tej sprawy będzie miało istotne znaczenie dla interpretacji przepisów podatkowych dotyczących zakupów paliwa przy użyciu kart paliwowych. Może to wpłynąć zarówno na podatników, jak i na organy podatkowe, zmieniając podejście do rozliczeń VAT w tego typu transakcjach.