Przesłanki stosowania pracowniczych kosztów autorskich

Publikacja "Przesłanki stosowania pracowniczych kosztów autorskich" omawia kwestie związane z określaniem honorarium autorskiego oraz przenoszeniem praw autorskich przez pracowników zatrudnionych do tworzenia oprogramowania i innych utworów. Spółka złożyła wniosek o interpretację podatkową dotyczącą stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do honorarium autorskiego. Stanowisko organu interpretacyjnego oraz wyrok WSA w Gliwicach z 2019 roku są analizowane pod kątem zastosowania tych kosztów.

Tematyka: pracownicze koszty autorskie, honorarium autorskie, przeniesienie praw autorskich, 50% koszty uzyskania przychodów, spór podatkowy, WSA w Gliwicach, interpretacja podatkowa

Wysokość honorarium autorskiego, do którego mają być zastosowane 50% koszty uzyskania przychodów,
może być określona ryczałtowo.
Stan faktyczny
Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji podatkowej, podając, że świadczy usługi informatyczne,
w szczególności usługi związane z tworzeniem, optymalizacją i rozwojem zaawansowanego oprogramowania dla
indywidualnych potrzeb klientów, analizą baz danych, wsparciem i audytem informatycznym, modernizacją
oprogramowania oraz usługami w zakresie tzw. cyberbezpieczeństwa i wirtualnej rzeczywistości.
W celu świadczenia wyżej opisanych usług zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę m.in.: inżynierów
oprogramowania, analityków, architektów systemów, specjalistów ds. jakości/testerów, architektów testów itp.
Pracownicy ci, w ramach obowiązków pracowniczych, wytwarzają utwory w rozumieniu prawa autorskiego. Jednak
poza pracą twórczą wykonują również szereg innych obowiązków o charakterze „nietwórczym”, takich jak współpraca
z innymi działami oraz z klientem zewnętrznym, konserwacja oraz serwis powierzonego sprzętu informatycznego,
danych oraz sieci komputerowej itp.
Umowy o pracę przewidują obowiązek przekazywania utworów spółce i przeniesienie na spółkę autorskich praw
majątkowych do tych utworów.
Pracownikom przysługuje wynagrodzenie składające się z dwóch części:
1) określonego kwotowo (ryczałtowo) honorarium z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów na rzecz spółki;
2) pozostałej kwoty wynagrodzenia, wypłacanej z tytułu wykonywania obowiązków pracowniczych innych niż
tworzenie utworów.
Wysokość honorarium (pkt 1) nie jest uzależniona od czasu pracy poświęconego na stworzenie danego utworu lub
jego części, lecz jest wynikiem uzgodnienia warunków pracy i płacy pomiędzy pracownikiem a skarżącą. Wysokość
honorarium jest powiązana z wysokością wynagrodzenia łącznego danego pracownika, w zależności od poziomu
zaawansowania (junior, medium, senior). Proporcja honorarium do pozostałej kwoty wynagrodzenia jest jednak taka
sama na każdym poziomie zaawansowania pracownika.
Spółka prowadzi archiwizację stworzonych przez pracowników utworów, w tym programów komputerowych w formie
kodu źródłowego (tam, gdzie będzie to możliwe), oraz prowadzi ewidencję (dalej: repozytorium), z której wynika m.in.
kto jest autorem bądź współautorem utworu (lub jego części), jaki to utwór (lub jego część) oraz kiedy zostały
przeniesione prawa autorskie do tego utworu (lub jego części), a także w ramach jakiego projektu utwór lub jego
część powstała. Repozytorium stanowi zarazem dowód stworzenia i przeniesienia praw autorskich do danego utworu
(lub jego części) przez pracownika na rzecz spółki w danym miesiącu. Repozytoria są archiwizowane.
Z przyczyn biznesowych i wewnętrznych (wymagania klientów oraz ewaluacja efektywności danego pracownika)
prowadzona jest również ewidencja czasu pracy pracowników zaangażowanych w prace twórcze, niemniej ma ona
charakter pomocniczy (techniczny), w żaden sposób nie wpływający na wartość honorarium wypłacanego
pracownikom. Spółka wnosi o potwierdzenie, że ma prawo, jako płatnik PIT od wynagrodzeń pracowników, stosować
do wyżej opisanego honorarium autorskie 50% koszty uzyskania przychodów.
Organ interpretujący uznał jednak, że 50% koszty podatkowe nie mogą być zastosowane. Istotne bowiem jest to,
w jaki sposób określone zostało honorarium za wykonanie i przeniesienie praw do utworu. Powinno być ono
wyznacznikiem rzeczywistej wartości konkretnego utworu, czyli jego wartości rynkowej. Ryczałt stosowany przez
spółkę tej cechy nie spełnia.
Stan prawny
Koszty uzyskania przychodów z tytułu rozporządzenia prawami autorskimi do utworów wynoszą 50% przychodu (art.
22 ust. 9 pkt 3 PDOFizU). Wyraźnie postanawia się, że utworami, które mogą korzystać z tych kosztów, są m.in.
utwory tworzone w ramach programów komputerowych (art. 22 ust. 9b pkt 1). Przepisy podatkowe nie określają przy
tym sposobu określania honorarium autorskiego w umowie o pracę, a to jest kwestią sporną w sprawie.
Stanowisko WSA w Gliwicach
Sąd wskazał wstępnie, że wyodrębnienie w umowie o pracę honorarium i pozostałej części wynagrodzenia jest
konieczne do zastosowania 50% kosztów. Co więcej, z umowy musi wynikać wysokość przyznanego honorarium.

Natomiast przepisy nie dotykają kwestii sposobu określenia tej wysokości. Należy stąd wyprowadzić wniosek, że
ustawodawca pozostawił to woli stron, co jest ze wszech miar uzasadnione z uwagi na olbrzymie zróżnicowanie
takich aspektów jak przedmiot prac twórczych, ich wynik, czas wykonania utworu, a także organizacja wewnętrzna
pracodawcy.
Powyższe oznacza, że stanowisko organu interpretacyjnego domagające się uzależnienia honorarium od
wartości rynkowej utworu i stwierdzające niemożność jego ukształtowania w sposób ryczałtowy nie znajduje
uzasadnienia w treści przepisów. Stanowi przy tym przejaw wykładni rozszerzającej, która w przypadku ustaw
podatkowych jest niedozwolona.
Sąd wyprowadził tezę ogólną, zgodnie z którą do zastosowania 50% kosztów konieczne jest łączne
spełnienie następujących warunków:
1) praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu
określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
2) pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania
przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami;
3) stosunek prawny łączący pracownika i pracodawcę przewiduje zróżnicowanie wynagrodzenia należnego
pracownikowi za część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem typowych
obowiązków pracowniczych oraz pracodawca prowadzi stosowną dokumentację w tym zakresie, a w szczególności
prowadzi szczegółową ewidencję przekazanych utworów;
4) przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b PDOFizU, w tym
z działalności twórczej w zakresie programów komputerowych.
Sąd nie miał wątpliwości, że spółka spełnia wszystkie te warunki.
Doświadczenie uczy, że spory dotyczące stosowania autorskich kosztów pracowniczych rzadziej dotyczą kwestii, czy
to, co wykonuje pracownik, jest przedmiotem prawa autorskiego. Bodaj najczęściej spór dotyczy sposobu
ewidencjonowania prac twórczych i dlatego w opisie stanu faktycznego podano sposób, jaki zastosowała spółka,
który jest godny naśladowania. W niniejszej sprawie spór dotyczył jednak kwestii innej: sposobu określenia
wysokości honorarium, z którym mają być związane 50% koszty podatkowe. Na szczęście, sąd dał w pełni
przekonujący odpór zakusom fiskusa, domagającego się dociekania jakiejś wartości rynkowej utworu. Najwyraźniej
przedstawiciele fiskusa zapomnieli (przez moment, w którym nie było im to potrzebne), że cechą utworu jest jego
oryginalność, a tym samym niepowtarzalność, a więc domaganie się określania jego wartości rynkowej jest
stawianiem sprawy do góry nogami.
Wyrok WSA w Gliwicach z 24.10.2019 r., I SA/Gl 1145/19

Wyrok WSA w Gliwicach potwierdził możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do honorarium autorskiego pracowników. Kwestia określenia wysokości honorarium jest istotna w kontekście prawa autorskiego i podatków. Sąd podkreślił konieczność wyodrębnienia honorarium od pozostałej części wynagrodzenia w umowie o pracę, aby móc korzystać z ulgi podatkowej. Spór dotyczył głównie tego, czy wartość rynkowa utworu jest istotnym kryterium przy ustalaniu honorarium.