Przychód pracowników z tytułu zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego do celów służbowych

Zwrot kosztów używania samochodu prywatnego do celów służbowych budzi kontrowersje pod kątem opodatkowania. Spółka z małej wsi planuje podpisać umowy z pracownikami, ale organy podatkowe mają różne stanowiska w tej sprawie. Sprawa ta wymaga analizy w kontekście prawa pracy i interpretacji przepisów podatkowych.

Tematyka: zwrot kosztów, samochód prywatny, pracownicy, umowy służbowe, podatek, NSA, WSA, interpretacja podatkowa, prawo pracy

Zwrot kosztów używania samochodu prywatnego do wykonywania zadań służbowych nie stanowi przychodu
pracownika.
Stan faktyczny
Spółka prowadzi działalność gospodarczą w małej wsi, na terenie bardzo mało zaludnionego terenu. Zatrudnia
pracowników z miejscowości położonych od kilkunastu do kilkudziesięciu kilometrów drogi od siedziby firmy.
Zamierza podpisać z pracownikami dwie umowy, tj. umowę o używanie osobowego samochodu do celów
służbowych - dojazd do i z pracy („Umowa 1”). W przypadku części pracowników także umowę o używanie
osobowego samochodu do celów służbowych - przejazdy lokalne („Umowa 2”). Głównym celem podpisania Umowy 1
jest zapewnienie regularnych godzin pracy pracowników ze względu na bardzo utrudniony dojazd do miejsca pracy.
Głównym zaś celem podpisania Umowy 2 jest możliwość skorzystania z mobilnych pracowników w celu realizacji
przez nich zadań spółki (np. spotkania z kontrahentami, serwis urządzeń, wyjazdy po drobne zakupy techniczne,
załatwianie spraw urzędowych itp). Podpisując Umowę 2 Wnioskodawca chce wykorzystywać pracowników
posiadających prywatne samochody, ponieważ nie posiada ogólnodostępnej floty samochodowej (samochody
służbowe posiadają tylko członkowie zarządu do wyłącznego użytku). Część pracowników otrzyma propozycję
podpisania jednocześnie Umowy 1 i Umowy 2, gdyż podpisanie Umowy 2 powoduje konieczność dojazdu
pracowników własnymi środkami transportu (samochodami), nawet gdyby teoretycznie jakaś alternatywa istniała.
Spółka zobowiązuje się do zwrotu kosztów związanych z używaniem samochodu prywatnego przez pracownika
w celach służbowych, którego dokonuje w formie wypłaty pracownikowi miesięcznego ryczałtu pieniężnego. Spółka
złożyła wniosek o interpretacją potwierdzającą jej stanowisko, że zwrot kosztów, zarówno na podstawie Umowy 1, jak
i Umowy 2, nie stanowi podlegającego opodatkowaniu przychodu pracowników.
Organ interpretujący uznał jednak, że należy rozpoznać przychód i to w obu przypadkach.
Stan prawny
Przychodem osoby fizycznej są otrzymane pieniądze (art. 11 ust. 1 PDOFizU), a przychodem pracownika są
wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne dokonywane przez pracodawcę (art. 12 ust. 1 PDOFizU).
Zwrot kosztów poniesionych przez pracownika z tytułu używania pojazdów stanowiących własność pracownika dla
potrzeb zakładu pracy korzysta ze zwolnienia z PIT, ale tylko wtedy, gdy zwrot tych kosztów przewidziany jest przez
ustawy szczególne (art. 21 ust. 1 pkt 23b PDOFizU). Dotyczy to np. pracowników leśnych oraz pracowników Poczty
Polskiej, a nie dotyczy zwykłych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.
Stanowisko WSA w Gdańsku
Sąd uznał, że stanowisko organu jest prawidłowe. Sąd skoncentrował się na zwolnieniu z PIT określonym w art. 21
ust. 1 pkt 23b PDOFizU i wywiódł, że skoro zwolnienie to obejmuje tylko niektórych pracowników, dla których ustawy
szczególne przewidują możliwość przyznania prawa do zwrotu omawianych kosztów, to należy uznać, że
w pozostałych przypadkach ryczałt samochodowy za tzw. jazdy lokalne jest opodatkowany.
Stanowisko NSA
NSA uchylił zarówno wyrok WSA, jak i zaskarżoną interpretację. Uznał, że zasadniczym błędem sądu I instancji
było nierozpatrzenie kwestii, czy można uznać, że pracownicy spółki w ogóle otrzymują przychód. W sprawie
należy zastosować wnioski wynikające z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8.7.2014 r. (K 7/13). Zgodnie z tym
wyrokiem za przychód pracownika mogą być uznane tylko takie świadczenia, które zostały spełnione za jego
zgodą i w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia
aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, a korzyść ta jest wymierna i przypisywalna
indywidualnemu pracownikowi. Zarówno w zaskarżonej interpretacji, jak i w wyroku WSA brak jest niezbędnych
rozważań dotyczących tego, czy pracownicy uzyskują faktyczną korzyść, czy może tylko zwrot wydatków
poniesionych w interesie pracodawcy.
Na sprawę należy też spojrzeć przez pryzmat przepisów prawa pracy, które nie nakładają na pracownika obowiązku
ponoszenia za pracodawcę wydatków związanych ze świadczeniem pracy. Wszelkie koszty związane ze
świadczeniem pracy przez pracownika, szczególnie dotyczące organizacji pracy w sposób zapewniający pełne
wykorzystanie czasu pracy, pokrywa bowiem pracodawca.

Zanim nie przesądzi się, że pracownik w ogóle osiągnął przychód, rozważanie, czy wchodzi w grę zwolnienie
podatkowe, jest przedwczesne.
Powyższa sprawa przypomina, że ilekroć dochodzi do sporu w kwestii, czy pracownik otrzymał przychód podlegający
opodatkowaniu, to nie sposób pominąć wskazanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie K 7/13. Zgodnie
z nim pracownik nie otrzymuje przychodu, gdy pracodawca zwraca mu jedynie wydatki poniesione przy wykonywaniu
obowiązków służbowych, czyli poniesione w interesie pracodawcy.
Trzeba zauważyć, że wyrok NSA ma charakter niejako kasatoryjny. Interpretacja i wyrok WSA zostały uchylone
dlatego, że w tych rozstrzygnięciach nie rozważono kwestii zasadniczej, czyli czy wystąpił przychód po stronie
pracowników. Dlatego NSA nie wypowiedział się w sprawie definitywnie, a w każdym razie nie odniósł się
bezpośrednio do Umowy 1 i Umowy 2. A między nimi należy widzieć różnicę. Podczas gdy zwrot wydatków
poniesionych w wykonaniu Umowy 2 jak najbardziej wiąże się z wykonywaniem obowiązków służbowych, a więc
przychodu po stronie pracownika trudno się tu dopatrzyć, to ze zwrotem wydatków na dojazd do pracy rzecz się ma
wręcz przeciwnie. Pracodawca nie ma obowiązku pokrywać kosztów dojazdu do pracy, a więc w świetle
wspomnianego wyroku Trybunału pracownik przychód już osiąga. Chyba że za okoliczność istotną uzna się
szczególną lokalizację zakładu pracy (spółki).
Wyrok NSA z 16.10.2019 r., II FSK 3531/17

Decyzja NSA uchyla wcześniejsze wyroki i interpretacje, wskazując na konieczność dokładnego rozważenia kwestii przychodu pracowników. Sprawa ta pokazuje złożoność podatkowej problematyki zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego w celach służbowych.