Dzierżawa działki nie przesądza o tym, że późniejsza sprzedaż podlega VAT

Dzierżawa działki nie przesądza o automatycznym podleganiu VAT przy późniejszej sprzedaży - takie stanowisko prezentowane jest zarówno przez organy podatkowe, jak i sądy. Omawiana sprawa dotyczy działki zmienionej z rolniczej na teren zabudowy produkcyjno-usługowej. Interpretacja indywidualna KIS wskazuje na możliwość kwalifikacji sprzedaży jako działalności gospodarczej podlegającej VAT. Z kolei sąd WSA wskazał na brak aktywności wskazującej na prowadzenie działalności opodatkowanej oraz na fakt, że dzierżawa działki nie przesądza o późniejszej konieczności opodatkowania VAT. Cała sprawa rzuca światło na złożoność kwestii podatkowych związanych z transakcjami nieruchomościami.

Tematyka: dzierżawa, VAT, sprzedaż nieruchomości, podatnik VAT, organy podatkowe, sąd administracyjny, zwolnienie z VAT

Zdaniem organów podatkowych nadal dość łatwo można stać się podatnikiem VAT sprzedając (wydawać by
się mogło) mienie prywatne. Okoliczności podnoszone przez organy często budzą uzasadniony opór, na
szczęści sądy administracyjne zachowują więcej rozwagi.
Przedmiotem omawianej sprawy jest działka nabyta przez osobę fizyczną w latach osiemdziesiątych jako grunt rolny.
Właścicielką nieruchomości jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej i niezarejestrowana jako
podatnik VAT czynny. W tzw. międzyczasie, zmieniło się przeznaczenie działki, zgodnie z miejscowym planem
zagospodarowania przestrzennego, oznaczona została ona jako teren zabudowy produkcyjno-usługowej.
Przez okres 4 lat właścicielka wydzierżawiała działkę własnej córce. Umowa dzierżawy uległa jednak zakończeniu,
zaś do właścicielki zgłosił się podmiot, który chciał rzeczoną działkę odkupić.
Stanowisko organów podatkowych
Dyrektor KIS stwierdził w wydanej interpretacji indywidualnej, że sprzedaż działki będzie dokonana przez
właścicielkę, w okolicznościach wskazujących na prowadzenie przez nią działalności gospodarczej, o której mowa
w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz.U. z 2020 r. poz. 106, dalej jako:
VATU). W konsekwencji, właścicielka działa jako podatnik VAT a sama transakcja podlegać może VAT ze wszystkimi
tego konsekwencjami.
Wszystko dlatego, że właścicielka działki dzierżawiła ją swojej córce. Skoro bowiem wyraziła ona zgodę na
dysponowanie przez dzierżawcę działką, przyświecał jej cel osiągania korzyści majątkowych, a więc cel zarobkowy,
w dodatku realizowany w sposób ciągły (przez 4 lata), charakteryzujący się wzajemnością świadczeń między
stronami. Zdaniem organu, taka postawa skutkuje utratą przez działkę charakteru majątku prywatnego. Sprzedawca
staje się zaś podatnikiem VAT w świetle art. 15 ust. 1 VATU.
Stanowisko sądu
WSA w Bydgoszczy w wyroku z 15.01.2020 r. (I SA/Bd 688/19) sąd nie podzielił konserwatywnego podejścia organu.
Zwrócił przy tym uwagę na następujące argumenty przemawiające za tym, że właścicielka gruntu nie działa
w charakterze podatnika VAT:
• brak było jakichkolwiek aktywnych działań właścicielki gruntu ukierunkowanych na jego sprzedaż, w szczególności
nie przygotowywała gruntu do sprzedaży (poprzez np. wykonanie przyłączy wodnych, kanalizacyjnych, gazowych,
elektrycznych), nie poszukiwała nabywcy (zgłosił się sam na podstawie informacji uzyskanych w gminie o zmianie
miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego);
• działka została nabyta do majątku prywatnego właścicielki - nie została ona nabyta w celu jego odsprzedaży bądź
wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej;
• status skarżącej (rencistka, matka wydzierżawiającej) nie wskazuje na zamiar prowadzenia działalności
opodatkowanej VAT;
• co równie ważne, o prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości nie przesądza też
fakt oddania działki w dzierżawę. Co prawda dzierżawa gruntu może być uznana za czynność wykonywaną
w ramach działalności gospodarczej, ale samo to automatycznie nie przenosi się na późniejszą kwalifikację transakcji
sprzedaży gruntu.
Organy podatkowe od lat konsekwentnie uznają za podatników VAT osoby fizyczne dokonujące sprzedaży gruntów
w razie choćby najdrobniejszego przejawu świadczącego o „profesjonalizacji” sprzedaży, a nie wyzbywaniu się
jedynie majątku prywatnego. Polska perspektywa w tym zakresie analizowana była nawet przed TSUE (wyrok
z 15.9.2011 r. w sprawie C-180/10 i C-181/10 Słaby, Kuć). Rzeczywiście, niektóre okoliczności sprzedaży
nieruchomości mogą świadczyć o spełnieniu przesłanek prowadzenia działalności gospodarczej (np. podział działek
na mniejsze, uzbrojenie, korzystanie z profesjonalnych agencji, zamieszczanie ogłoszeń itp.).
Niemniej, zdecydowanie zbyt daleko idące jest łączenie profesjonalnego charakteru działalności sprzedawcy
z czynnościami, które co prawda same w sobie mogą być wykonywane w ramach działalności opodatkowanej,
jednak nie wynika to z celu i okoliczności danej sprawy. Trudno się zgodzić ze stanowiskiem zaprezentowanym np.
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (0112-KDIL2-2.4012.592.2019.2.EW). W tym

przykładzie, podatnik sprzedawał nieruchomość rolną, nie wykorzystywaną nigdy do celów związanych
z opodatkowaniem VAT. Przed sprzedażą zawarł jednak z przyszłym nabywcą umowę dzierżawy na okres 3
miesięcy (czynsz 100 zł), by w tym czasie nabywca mógł uzyskać odpowiednie zezwolenia i zgody, niezbędne mu do
realizacji działalności już po nabyciu gruntu. Zdaniem organu – to wystarczyło, by sprzedawca działał jako podatnik
VAT.
Z jednej strony tego rodzaju podejście organów podatkowych to często sztuka dla sztuki. Często bowiem nawet
abstrakcyjne uznanie, że sprzedawca działa jako podatnik VAT nie będzie rodzić wymiernych skutków podatkowych.
Sprzedaż gruntów innych niż budowlane lub przeznaczone pod zabudowę korzysta ze zwolnienia z VAT (art. 43 ust.
1 pkt 9 VATU). W tej sytuacji, sprzedawca nie musi się rejestrować do celów VAT (art. 96 ust. 3 VATU) ani ponosić
związanych z tym obowiązków (składania deklaracji i JPK, rozliczania VAT etc.). Zwolnienie z VAT czy też
wyłączenie czynności z zakresu tego podatku nie ma też wpływu na obowiązki w zakresie podatku od czynności
cywilnoprawnych.
Inaczej jest w przypadku sprzedaży gruntu budowlanego lub przeznaczonego pod zabudowę (jak w omawianym
przypadku). Tu już sprzedawca nie uniknie zapłaty VAT. Ryzyko może jednak dotyczyć także działalności
dokonywanych przez dany podmiot przed samą sprzedażą. Organy mogą bowiem uznać, że np. wcześniejsza
dzierżawa nieruchomości stanowiła działalność opodatkowaną VAT. Jeżeli podlega ona opodatkowaniu VAT (np. jest
realizowana na cele inne niż rolnicze), nie upłynął okres przedawnienia a obrót z tego tytułu przekraczał kwotę
wskazaną w art. 113 ust. 1 VATU, nie można wykluczyć, że organ będzie domagał się retrospektywnego rozliczenia
podatku. A przy okazji, wzbogaci się o odsetki a podatnik poniesie ryzyko dodatkowo odpowiedzialności
karnoskarbowej (za brak rejestracji VAT, opóźnioną realizację zobowiązania podatkowego).
Z tego względu, zdroworozsądkowe orzeczenia sądów administracyjnych takie, jak omawiane powyżej cieszą.
Szkoda jednak, że z reguły nie ma co na nie liczyć przed organem podatkowym. Te bowiem nadal szczególnie
przyglądają się transakcjom nieruchomościowym, również w kontekście m.in. pierwszego zasiedlenia i możliwości
zwolnienia z VAT sprzedaży budynków i lokali, potencjalnego istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa itp.
Niestety więc, tak sprzedając jak i kupując nieruchomość (albo dokonując zamiany), zdecydowanie warto pomyśleć
o skutkach VAT zanim dokonana zostanie transakcja.
I SA/Bd 688/19

Sąd WSA w Bydgoszczy, w wyroku dotyczącym sprzedaży działki po dzierżawie, nie podzielił stanowiska organów podatkowych, że dzierżawa automatycznie przesądza o konieczności opodatkowania VAT przy późniejszej sprzedaży. Decyzje podatkowe wymagają dokładnej analizy okoliczności indywidualnej sprawy. Z kolei zwolnienie z VAT dotyczy sprzedaży gruntów niebędących budowlanymi lub przeznaczonymi pod zabudowę. Należy zwrócić uwagę na konsekwencje podatkowe przed dokonaniem transakcji nieruchomości.