Umowa deweloperska jako podstawa stosowania ulgi mieszkaniowej

Umowa deweloperska jako podstawa stosowania ulgi mieszkaniowej przed 2019 r. nie była warunkiem zastosowania ulgi. Przypadek podatniczki, która dokonała zbycia lokalu mieszkalnego i zawarła umowę deweloperską w 2018 r. Sąd uchylił decyzję organu podatkowego, uzasadniając, że spełniono warunki ulgi mieszkaniowej.

Tematyka: Umowa deweloperska, ulga mieszkaniowa, nabycie własności, przepisy podatkowe, WSA Gdańsk, wyrok sądu

W stanie prawnym przed 2019 r. formalne nabycie własności mieszkania kupowanego na podstawie umowy
deweloperskiej nie było warunkiem zastosowania ulgi mieszkaniowej.
Stan faktyczny
W 2016 r. podatniczka dokonała odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego. W związku z zamiarem skorzystania z ulgi
mieszkaniowej poprzez przeznaczenie całości dochodu ze zbycia na zakup nowego mieszkania podatniczka nie
zgłosiła zbycia do opodatkowania i co za tym idzie nie zapłaciła podatku od zbycia. W sierpniu 2018 r. podatniczka
zawarła umowę deweloperską, na mocy której deweloper zobowiązał się do wybudowania budynków, w którym
znajdować się będą lokale mieszkalne oraz do zawarcia z podatniczką umowy ustanowienia i przeniesienia odrębnej
własności lokalu mieszkalnego do 30.6.2020 r. - po spełnieniu dwóch warunków, tj. odbioru lokalu mieszkalnego oraz
zapłaceniu całej ceny przedmiotu umowy. Zgodnie z postanowieniami tej umowy podatniczka dokonała w 2018 r.
trzech częściowych wpłat na lokal mieszkalny objęty umową, przeznaczając na nie dochód ze zbycia lokalu uzyskany
w 2016 r.
Organ podatkowy w 2019 r. stwierdził, że podatniczka w 2018 r. nie nabyła jeszcze własności lokalu mieszkalnego
budowanego przez dewelopera, co zadaniem organu wyklucza zastosowanie ulgi mieszkaniowej. W konsekwencji
organ podatkowy wydał decyzję określającą podatek od zbycia nieruchomości w 2016 r.
Podatniczka zaskarżyła tę decyzję do sądu.
Stan prawny
Ulga mieszkaniowa polega na zwolnieniu z PIT dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości pod warunkiem, że
dochód ten zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe podatnika (art. 21 ust. 1 pkt 131 PDOFizU). Ten
wydatek na cele mieszkaniowe powinien być dokonany w okresie trzech lat (dwóch lat w stanie prawnym do 2018 r.),
licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości. Kluczowa w niniejszej sprawie jest
okoliczność dodania z dniem 1.1.2019 r. przepisu art. 21 ust. 25a PDOFizU, zgodnie z którym warunkiem
zastosowania ulgi mieszkaniowej jest to, by w powyższym okresie (trzech lat) podatnik stał się - z formalnego punktu
widzenia - właścicielem nieruchomości, na nabycie której przeznaczył dochód z wcześniejszego zbycia innej
nieruchomości.
Stanowisko WSA w Gdańsku
Sąd uchylił decyzję organu, uznając, że podatniczka spełniła warunki zastosowania ulgi mieszkaniowej. Sąd wskazał,
że z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 PDOFizU żadną miarą nie wynika dodatkowy warunek formalnego nabycia
własności nieruchomości w określonym tym przepisie terminie.
Zmiana warunków prawnych uzyskania omawianej ulgi podatkowej nastąpiła z dniem 1.1.2019 r. Dopiero dodając
przepis art. 21 ust. 25a PDOFizU, prawodawca wyraźnie zaostrzył warunki korzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej
o wymóg formalnego nabycia własności w terminie tożsamym z przyjętym dla poniesienia wydatków. Innymi sowy,
przepis art. 21 ust. 25a PDOFizU stanowi novum legislacyjne, a więc przedtem tego wymogu nie było.
Odnoszenie warunku nabycia własności do stanu prawnego sprzed 1 stycznia 2019 r. oznaczałoby dodatkowo
znaczne ograniczenie praktycznych możliwości skorzystania z omawianej ulgi podatkowej w przypadku nabywania
lokali mieszkalnych w budynkach wielomieszkaniowych na podstawie umów deweloperskich. Zważywszy, że do
przeniesienia własności lokalu przez dewelopera może dojść dopiero po zakończeniu budowy, uzyskaniu ostatecznej
decyzji administracyjnej zezwalającej na użytkowanie budynku oraz wyodrębnieniu prawnym poszczególnych lokali,
trudno byłoby dotrzymać dwuletniego okresu przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 PDOFizU (w stanie prawnym
sprzed 1.1.2019 r.), gdyby w terminie tym miało również dojść do przeniesienia własności mieszkania.
Opisywana sprawa jest przykładem zjawiska nierzadko występującego w polskim systemie podatkowym. Polega ono
na tym, że jeżeli w powtarzających się sprawach sądy administracyjne zajmują jednolite stanowisko korzystne dla
podatników, to po jakimś czasie dochodzi do zmiany ustawy na niekorzyść podatników, powodującej, że to
stanowisko sądów staje się nieaktualne. Sądy konsekwentnie twierdziły, że umowa deweloperska może stanowić
podstawę zastosowania ulgi mieszkaniowej także wtedy, gdy w okresie dwóch lat podatnik nie nabył jeszcze
formalnie własności mieszkania kupowanego od dewelopera. Dodanie przepisu art. 21 ust. 25a PDOFizU
bezdyskusyjnie spowodowało nieaktualność tej tezy w nowym stanie prawnym.

Oczywiście, ustawodawca może zmieniać prawo podatkowe także na niekorzyść podatników, a więc sam fakt takiej
zmiany nie zasługuje jeszcze na krytykę. Tym bardziej, że omawiana nowelizacja, oprócz obostrzającego warunku
formalnego nabycia własności, wprowadza korzystne dla podatników wydłużenie terminu wydatkowania środków ze
zbycia z dwóch do trzech lat. Na krytykę zasługuje jednak stanowisko organów podatkowych w sprawach takich jak
opisywana, w których organy podatkowe, pomimo tego, że znają już nowelizację przepisów i datę wejścia jej w życie,
uparcie lansują tezę aktualną dopiero po nowelizacji w sprawach, w których należy stosować poprzedni stan prawny.
A przecież prawo nie może działać wstecz i nie ma wątpliwości, że zmiana prawa podatkowego może dotyczyć tylko
zobowiązań podatkowych powstałych po tej zmianie. Chyba że ustawodawca wyjątkowo nada zmianie moc
wsteczną, co - nota bene - może zrobić tylko w przypadku zmian jednoznacznie korzystnych dla podatników.

wyrok WSA w Gdańsku z 9.1.2020 r. I SA/Gd 1530/19

Zmiana warunków prawnych związanych z ulgą mieszkaniową od 2019 r. wprowadziła konieczność formalnego nabycia własności nieruchomości w terminie trzech lat. Krytyka dotyczy stanowiska organów podatkowych, które stosują nowe przepisy w sposób wsteczny. Wyrok WSA w Gdańsku z 9.1.2020 r. I SA/Gd 1530/19 potwierdzał korzystne dla podatników interpretacje.