Rozwiązanie umowy sprzedaży nieruchomości przed jej wykonaniem jako prowadzące do nabycia na gruncie PIT

Rozwiązanie umowy sprzedaży nieruchomości przed jej wykonaniem i towarzyszące temu zwrotne nabycie tej nieruchomości przez dotychczasowego właściciela należy traktować jako nowe nabycie, od którego należy liczyć 5-letni termin wyłączający opodatkowanie zbycia nieruchomości. Podatniczka, z uwagi na podeszły wiek, podjęła decyzję sprzedaży nieruchomości z budynkiem mieszkalnym, w którym zamieszkiwała przez wiele lat. Zawarła z nabywcami najpierw umowę przedwstępną, a następnie umowę ostateczną. Przed podpisaniem umowy ostatecznej kupujący zapłacili skarżącej część ceny sprzedaży, a pozostałą część zobowiązali się zapłacić przelewem w terminie do końca miesiąca.

Tematyka: umowa sprzedaży, nieruchomość, rozwiązanie umowy, nabycie, zwrotne nabycie, opodatkowanie, przeniesienie własności, podatek, organ podatkowy, sąd, WSA Gliwice, PDOFizU

Rozwiązanie umowy sprzedaży nieruchomości przed jej wykonaniem i towarzyszące temu zwrotne nabycie tej nieruchomości przez dotychczasowego właściciela należy traktować jako nowe nabycie, od którego należy liczyć 5-letni termin wyłączający opodatkowanie zbycia nieruchomości. Podatniczka, z uwagi na podeszły wiek, podjęła decyzję sprzedaży nieruchomości z budynkiem mieszkalnym, w którym zamieszkiwała przez wiele lat. Zawarła z nabywcami najpierw umowę przedwstępną, a następnie umowę ostateczną. Przed podpisaniem umowy ostatecznej kupujący zapłacili skarżącej część ceny sprzedaży, a pozostałą część zobowiązali się zapłacić przelewem w terminie do końca miesiąca.

 

Rozwiązanie umowy sprzedaży nieruchomości przed jej wykonaniem i towarzyszące temu zwrotne nabycie
tej nieruchomości przez dotychczasowego właściciela należy traktować jako nowe nabycie, od którego
należy liczyć 5-letni termin wyłączający opodatkowanie zbycia nieruchomości
Stan faktyczny
Podatniczka, z uwagi na podeszły wiek, podjęła decyzję sprzedaży nieruchomości z budynkiem mieszkalnym,
w którym zamieszkiwała przez wiele lat. Zawarła z nabywcami najpierw umowę przedwstępną, a następnie umowę
ostateczną. Przed podpisaniem umowy ostatecznej kupujący zapłacili skarżącej część ceny sprzedaży, a pozostałą
część zobowiązali się zapłacić przelewem w terminie do końca miesiąca. Bezpośrednio po zawarciu umowy
ostatecznej nastąpił pożar domu objętego umową. W tym stanie rzeczy, kilka dni później, aktem notarialnym
zawartym przed tym samym notariuszem umowa sprzedaży została rozwiązana oraz przeniesiono na powrót
własność nieruchomości na podatniczkę. Strony umowy oświadczyły, że pozostała cena sprzedaży nie została
zapłacona i wydanie przedmiotu umowy nie nastąpiło. Wpłaconą część ceny sprzedaży podatniczka zwróciła
kupującym. Strony oświadczyły, że umowa nie została wykonana i zgodnie rozwiązały tę umowę, a więc kupujący
przenieśli zwrotnie własność nieruchomości na podatniczkę, na co wyraziła ona zgodę. Strony oświadczyły, że
umowa ta stanowi końcowe i ostateczne rozliczenie między nimi, co do którego w przyszłości nie będą wnosić
względem siebie żadnych roszczeń.
Kilka miesięcy później podatniczka sprzedała tę samą nieruchomość innym kupującym, oczywiście za niższą cenę,
co było konsekwencją zniszczeń spowodowanych pożarem.
Podatniczka nie złożyła zeznania podatkowego z tytułu zbycia nieruchomości, zakładając, że transakcja ta nie
podlega opodatkowaniu ze względu na ponad 5-letni okres między nabyciem a zbyciem nieruchomości. Organ
podatkowy zakwestionował to jednak. Stwierdził, że podatniczka w gruncie rzeczy nabyła nieruchomość kilka
miesięcy przed jej zbyciem (po pożarze), wobec czego zbycie to podlega opodatkowaniu. W konsekwencji organ
wydał decyzję wymiarową w PIT, którą podatniczka zaskarżyła do sądu. Zdaniem podatniczki w szczególnych
okolicznościach sprawy nie powinno się twierdzić, że rozwiązanie umowy przed faktycznym przekazaniem
nieruchomości i towarzyszące temu formalne powrotne przeniesienie na nią własności, stanowi nabycie na gruncie
PIT. Z ostrożności procesowej podatniczka podniosła, że nawet jeśliby zająć stanowisko przeciwne, to sprzedaż
nieruchomości nastąpiła ze stratą, a więc podatek i tak nie występuje.
Jeżeli natomiast uzna się, że w sprawie zachodzą wątpliwości, to należy je rozstrzygnąć na korzyść podatniczki.
Stan prawny
Zbycie nieruchomości przez osobę fizyczną niedziałającą jako przedsiębiorca nie podlega opodatkowaniu, jeśli
następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie
nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 PDOFizU).
Umowa sprzedaży nieruchomości przenosi (sama w sobie) własność na nabywcę (art. 155 § 1 KC).
Kosztami uzyskania przychodów ze zbycia nieruchomości są koszty jej nabycia albo wybudowania, a także nakłady
poczynione na nieruchomość, przy czym koszty te muszą być udokumentowane fakturą (art. 22 ust. 6c-6e
PDOFizU).
Niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika
(art 2a OrdPU).
Stanowisko WSA w Gliwicach
Sąd przyznał rację organowi podatkowemu, a więc skargę oddalił. Wskazał, że w świetle art. 155 § 1 KC umowa
sprzedaży nieruchomości przyjmuje z mocy prawa charakter czynności zobowiązująco-rozporządzającej, a więc
przeniesienie własności następuje bezpośrednio w wyniku zawarcia samej umowy. Pozostałe obowiązki stron, takie
jak np. wydanie rzeczy, jej odebranie oraz zapłata ceny, mają charakter drugorzędny i ich wykonanie albo
niewykonanie nie wpływa w żaden sposób na kwestię przeniesienia własności, podobnie jak na kwestię ważności
umowy. Z tego też względu organy słusznie uznały, że umowa sprzedaży nieruchomości przez podatniczkę (przed
pożarem) spowodowała przeniesienie prawa własności na kupujących. Umowa ta nie została unieważniona (co
spowodowałoby usunięciu jej skutków od początku), ale strony zdecydowały o jej rozwiązaniu i powrotnym



przeniesieniu własności tej nieruchomości na podatniczkę. To zaś oznacza, że z dniem zawarcia umowy
rozwiązującej własność nieruchomości przeszła ponownie na spadkodawczynię. Z tą też datą nabyła ona
przedmiotową nieruchomość w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 PDOFizU. Nie upłynął więc 5-letni termin wyłączający
opodatkowanie.
Jeśli chodzi zaś o koszty uzyskania przychodów sąd przypomniał, że ustawa podatkowa precyzuje, że kosztami
podatkowymi zbycia nieruchomości mogą być jedynie koszty jej nabycia albo wytworzenia, a także nakłady na
nieruchomość, przy czym wydatki te muszą być udokumentowane fakturami, których podatniczka nie przedłożyła.
W tym stanie rzeczy samo stwierdzenie o poniesieniu wynikłej z pożaru straty w sensie ekonomicznym
w rozrachunku podatkowym nie może zostać uwzględnione.
Zarzut niezastosowania zasady tłumaczenia wątpliwości na korzyść podatnika, sąd uznał w okolicznościach
niniejszej sprawy za niezasadny. Zasada in dubio pro tributario znajduje zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy
interpretacja przepisów prawa dokonana według standardowych metod wykładni nadal pozostawia istotne
wątpliwości oznaczające możliwość przyjęcia alternatywnego rozumienia treści normy prawnej. Tylko wówczas nie
wolno przypisać jej znaczenia, które byłoby niekorzystne dla podatnika. Zdaniem sądu w rozpatrywanej sprawie nie
mamy do czynienia z takim stanem rzeczy.
Z cywilistycznego punktu widzenia stanowisko zajęte przez sąd i organ podatkowy jest niewątpliwie prawidłowe.
Podatniczka nabyła (zwrotnie) własność nieruchomości. Zachodzi jednak pytanie, czy pojęcie nabycia na gruncie PIT
nie może być rozumiane odmiennie. Chodzi o szczególne potraktowanie przypadków, w których przeniesieniu
własności w sensie cywilnoprawnym nie towarzyszy przeniesienie własności w sensie ekonomicznym, a taki
przypadek zachodzi w omawianej sprawie, w której podatniczka nie zdążyła przekazać kupującym faktycznego
władztwa nad nieruchomością. To ona władała nią nieprzerwanie od wielu lat. Rozstrzygnięcie sprawy na jej
niekorzyść wydaje się krzywdzące. Wchodzi tu więc w grę wykładnia celowościowa.

Skoro celem przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 PDOFizU jest niestosowanie podatku w przypadku zbycia nieruchomości,
której właścicielem podatnik jest już przez wiele lat, to cel ten w niniejszej sprawie został spełniony Jeśli drugim
celem tego przepisu jest opodatkowanie szybkiego, a więc niejako handlowego, obrotu nieruchomościami, to cel ten
w niniejszej sprawie nie został zagrożony, bo przecież takiej intencji podatniczce przypisać nie można. Czy nie jest
więc tak, że z punktu widzenia wykładni celowościowej zachodzą wątpliwości co do interpretacji pojęcia nabycia z art.
10 ust. 1 pkt 8 PDOFizU? Być może nie powinno być ono zawsze interpretowane w sensie ściśle cywilistycznym?
A jeśli tak, to kłania się jednak zasada in dubio pro tributario, którą sądy - jak widać - stosują z dużą rezerwą.

wyrok WSA w Gliwicach z 13.1.2020 r.







 

Sąd przyznał rację organowi podatkowemu, a więc skargę oddalił. Wskazał, że w świetle art. 155 § 1 KC umowa sprzedaży nieruchomości przyjmuje z mocy prawa charakter czynności zobowiązująco-rozporządzającej, a więc przeniesienie własności następuje bezpośrednio w wyniku zawarcia samej umowy. Pozostałe obowiązki stron, takie jak np. wydanie rzeczy, jej odebranie oraz zapłata ceny, mają charakter drugorzędny i ich wykonanie albo niewykonanie nie wpływa w żaden sposób na kwestię przeniesienia własności, podobnie jak na kwestię ważności umowy.