Zmiana stron umowy leasingu a stosowanie przepisów obowiązujących od 2019 r.

Zmiana stron umowy leasingu zawartej przed 2019 r. nie pociąga za sobą konieczności stosowania nowych ograniczeń kosztowych obowiązujących od 1.1.2019 r. Artykuł przedstawia stan faktyczny, w którym przedsiębiorca planuje aport przedsiębiorstwa z umową leasingu do spółki cywilnej. Pytanie dotyczy stosowania nowych przepisów podatkowych od 2019 r. Zdaniem przedsiębiorcy umowa nie podlega nowym ograniczeniom kosztowym. Artykuł analizuje również stan prawny oraz stanowisko WSA w Gliwicach w tej sprawie.

Tematyka: umowa leasingu, zmiana stron umowy, koszty leasingu, interpretacja podatkowa, art. 23 ust. 1 pkt 47a PDOFizU, art. 8 ustawy z 23.10.2018 r., WSA w Gliwicach, CIT, art. 16 ust. 1 pkt 49a PDOPrU

Sama tylko zmiana stron umowy leasingu zawartej przed 2019 r. nie powoduje obowiązku stosowania
ograniczeń kosztowych obowiązujących od 1.1.2019 r.
Stan faktyczny
Przedsiębiorca będący osoba fizyczną zamierza zbyć prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, jako
zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności
gospodarczej, poprzez wniesienie tego przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki cywilnej. Jednym z elementów
przedsiębiorstwa jest umowa leasingu samochodu osobowego, zawarta w dniu 4.12.2018 r. Jest to leasing
operacyjny. Treść umowy zezwala na przeniesienie praw i obowiązków korzystającego na inny podmiot. Kontrakt
leasingowy będzie kontynuowany przez spółkę na tych samych zasadach z zachowaniem określonego w umowie
terminu i wysokości rat leasingowych. Korzystający, finansujący oraz nowy korzystający zawrą stosowny aneks, nie
wprowadzając jednak zmian do jakichkolwiek warunków umowy.
Przedsiębiorca złożył wniosek o wydanie interpretacji podatkowej, zadając następujące pytanie: czy w stanie
faktycznym opisanym we wniosku do opisanej umowy leasingu należy stosować ustawę o podatku dochodowym od
osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1.1.2019 r., a w szczególności art. 23 ust. 1 pkt 47a tej ustawy?
Zdaniem przedsiębiorcy odpowiedź jest przecząca, a zdaniem organu interpretującego - twierdząca.
Stan prawny
Z dniem 1.1.2019 r. wyłączono z kosztów uzyskania przychodów opłaty wynikające z umowy leasingu samochodu
osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do
wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy (art. 23 ust. 1 pkt 47a PDOFizU).
Tego nowego przepisu nie stosuje się do umów zawartych przed dniem 1.1.2019 r., chyba że umowa taka została
zmieniona lub odnowiona po dniu 31.12.2018 r. (art. 8 ustawy z 23.10.2018 r. o zmianie ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw -
Dz.U. poz. 2159).
Tak więc, zdaniem przedsiębiorcy jego umowa leasingu nie zostanie przez fakt aportu przedsiębiorstwa ani
zmieniona ani odnowiona, wobec czego nowe ograniczenie kosztowe nie znajduje tu zastosowania.
Stanowisko WSA w Gliwicach
Sąd uznał, że przedsiębiorca ma rację. Wskazał, że nie każda zmiana umowy wywołuje obowiązek stosowania
nowego uregulowania. Założeniem przepisu przejściowego (art. 8 ww. ustawy zmieniającej) jest wyeliminowanie
możliwości podejmowania działań zmierzających do obejścia prawa, np. polegających na wydłużeniu okresu
obowiązywania umowy, zwiększaniu wartości przedmiotu umowy. Przepis ten wprost wskazuje, że podatnicy, którzy
zawarli umowy przed końcem 2018 r. korzystają z dotychczasowych uregulowań, które są dla nich korzystniejsze.
Skoro więc ustawodawca świadomie dopuszcza korzystanie z preferencyjnych zasad rozliczania tego typu umów po
przeprowadzeniu nowelizacji ustawy, to trudno zakładać, aby tego uprawnienia pozbawiała każda zmiana umowy,
a więc również taka, który pozostaje bez znaczenia dla zasad rozliczania umowy. Jeśli chodzi o zmianę polegającą
na zmianie stron umowy leasingu, to w dotychczasowym orzecznictwie przyjmowano, że jest to zmiana
niewpływająca na kwalifikację podatkową umowy, gdyż treść umowy leasingu nie ulega zmianie. Innymi słowy,
przyjmuje się, że ustawodawca nie uzależnił kwalifikacji danej umowy jako umowy leasingu od warunku zachowania
niezmienności stron tej umowy w czasie jej trwania.
W przedstawionym stanie faktycznym zmiana umowy co do podmiotu korzystającego (leasingobiorcy) nie wpływa na
prawa i obowiązki w zakresie prawa podatkowego odnoszące się do treści umowy leasingu, która w tym zakresie nie
uległa zmianie. Nie dokonano, np. zmiany przedmiotu umowy lub jego wartości, czy też ilości lub wysokości rat.
Oznacza to, że aport pozostaje bez znaczenia dla skutków podatkowych. Z tych też względów nie doszło do zmiany
umowy w rozumieniu art. 8 ustawy zmieniającej. W konsekwencji nie ma zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 47a
PDOFizU.
Gwoli ścisłości wskażmy, że wskazany przez sąd pogląd orzeczniczy zakładający neutralność podatkową zmiany
stron umowy leasingu dotyczy innego aspektu leasingu, co jednak nie znosi zasadności powołania się na ogólny
kierunek w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Dodajmy, że omawiana kwestia dotyczy także rozliczeń CIT, gdzie od 2019 r. obowiązuje bliźniaczy przepis art. 16
ust. 1 pkt 49a PDOPrU.

wyrok WSA w Gliwicach z 5.2.2020 r. I SA/Gl 1186/19

Wyrok WSA w Gliwicach potwierdza, że zmiana stron umowy leasingu nie musi skutkować zastosowaniem nowych uregulowań. Wprowadzone zmiany w przepisach dotyczących kosztów leasingu samochodu osobowego od 2019 r. nie mają zastosowania do umów zawartych przed tą datą, chyba że zostały zmienione po 31.12.2018 r. Kwestia ta dotyczy także rozliczeń CIT, gdzie obowiązuje analogiczny przepis.