Uznanie kosztów ponoszonych w czasie epidemii jako koszty uzyskania przychodów
W związku z panującym stanem epidemii oraz wprowadzonymi ograniczeniami zmieniła się rzeczywistość gospodarcza w Polsce. Wiele osób zastanawia się, które wydatki można uznać za koszty uzyskania przychodów. Prawo do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest uregulowane w ustawach o podatkach dochodowych. Wyróżnia się koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty zachowania i zabezpieczenia działalności gospodarczej.
Tematyka: epidemia, koszty uzyskania przychodów, podatki, działalność gospodarcza, związki przyczynowe
W związku z panującym stanem epidemii oraz wprowadzonymi ograniczeniami zmieniła się rzeczywistość gospodarcza w Polsce. Wiele osób zastanawia się, które wydatki można uznać za koszty uzyskania przychodów. Prawo do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest uregulowane w ustawach o podatkach dochodowych. Wyróżnia się koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty zachowania i zabezpieczenia działalności gospodarczej.
W związku z panującym stanem epidemii oraz wprowadzonymi jednocześnie ograniczeniami i zakazami zmieniła się rzeczywistość gospodarcza w Polsce. Wielu przedsiębiorców zmniejszyło zakres swojej aktywności a co niektórzy nawet zaprzestali świadczyć usługi. Oprócz zmian w przychodach zmieniła się również struktura wydatków. Pojawiły się nowe rodzaje kosztów ponoszonych w związku z panującą sytuacją, które wcześniej nie przewidziane były w budżetach przedsiębiorców. Znajdując się w nowej sytuacji wiele osób zapewne zastanawia się jakie wydatki będzie mogło uznać za koszty uzyskania przychodów a jakich nie. Prawo do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów zostało unormowane w art. 22 ust. 1 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.; dalej jako: PDOFizU) oraz w art. 15 ust. 1 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 ze zm.; dalej jako: PDOPrU). Zgodnie z tymi przepisami kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 PDOFizU oraz w art. 16 ust. 1 PDOPrU. Koszty bezpośrednio związane z przychodami Analizując treść powyższego przepisu przyjęło się wyróżniać koszty bezpośrednio związane z przychodami, czyli poniesionymi w celu ich osiągnięcia oraz koszty inne niż bezpośrednie, czyli poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów potocznie określanymi jako pośrednie. Ustawy o podatkach dochodowych nie definiują tych dwóch rodzajów kosztów jednakże przyjmuje się powszechnie, że kosztami poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów są m.in. wydatki na zakup towarów handlowych, zakup materiałów służących działalności produkcyjnej. Przykładowo w przypadku piekarni będzie to zakup mąki czy maku, zaś w przypadku księgarni zakup książek oferowanych w sprzedaży. Koszty zachowania działalności gospodarczej Drugi rodzaj kosztów jest ponoszonych w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Rodzaje źródła przychodów są wymienione w art. 10 ust. 1 PDOFizU i wyróżnia się wśród nich m.in. najem, działy specjalne produkcji rolne, odpłatne zbycie nieruchomości, a także działalność gospodarczą. Tym samym w przypadku przedsiębiorców kosztami pośrednimi będą te koszty, które są ponoszone w celu zachowania albo zabezpieczenia działalności gospodarczej. Poprzez zachowanie działalności gospodarczej należałoby rozumieć takie działania, które pozwalają na jej zakłócone funkcjonowanie. W przypadku przedsiębiorców świadczących usługi prawnicze wydatki ponoszonymi na zachowanie działalności gospodarczej w prawidłowym stanie na nabycie usługi obsługi księgowej, dostawy mediów do lokalu, w którym prowadzona jest działalność, składki płacone na rzecz samorządów zawodowych, czynsz za najem lokalu i inne. Oprócz zwyczajowo ponoszonych wydatków na bieżące prowadzenie działalności gospodarczej do kosztów ponoszonych w celu zachowania źródła przychodów będą wydatki nadzwyczajne, których celem jest zmniejszenie strat bądź uniknięcie bankructwa. Tego typu wydatki mogą być chociażby kwoty odstępnego związane z wcześniejszym zakończeniem świadczenia usługi z uwagi na jej nieopłacalność. Przykładowo prawnik płaci z tytułu wcześniejszego zakończenia najmu lokalu na kancelarię decyduje się na zapłacenie określonej kwoty wynajmującemu. Decyzję swoją motywuje tym, iż działalność w tym lokalu jest staje się nieopłacalna i aby nie ponosić strat, czy nawet nie podjąć decyzji o zakończeniu prowadzenia działalności gospodarczej decyduje się na redukcję kosztów. Koszty zabezpieczenia działalności gospodarczej Natomiast kosztami ponoszonymi w celu zabezpieczenia działalności gospodarczej będą koszty ponoszone na jej ochronę (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26.4.2019 r., II FSK 1248/17). W odróżnieniu od kosztów ponoszonych w celu zachowania źródła przychodów, które dotyczą bieżącej działalności, koszty ponoszone w celu jej zabezpieczenia są kosztami ponoszonymi na wypadek wystąpienia niekorzystnych zjawisk w przyszłości. Przykładowo tego typu kosztami będą składki ponoszone na ubezpieczenie składników majątku przedsiębiorcy, wydatki na monitoring, ochronę. Związek przyczynowy między wydatkiem a działalnością gospodarczą Mając na uwadze powyższą typologię, aby móc zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów każdy z podatników musi zadać sobie pytanie o celu jego poniesienia. Czy wydatek ten ma służyć zachowaniu bieżącej działalności gospodarczej, zabezpieczeniu jej na przyszłości czy może osiągnięciu przychodu. W odniesieniu do wydatków ponoszonych w związku z panującą epidemią najczęściej zaliczymy je do kosztów pośrednich chyba, że dany przedsiębiorca prowadzi np. działalność w zakresie handlu lekami, maseczkami czy środkami dezynfekującymi. Jeśli zatem podatnik decyduje się zakupić dla klientów swojej kancelarii płyn dezynfekujący do rąk, to wydatek ten będzie poniesiony w celu zabezpieczenia swojej działalności gospodarczej. Jest on poniesiony na wypadek zakażenia się wirusem i niemożnością świadczenia usług prawniczych. Tego typu wydatkiem będą również opłaty parkingowe w sytuacji, gdy przedsiębiorca chcąc zmniejszyć ryzyko zachorowania zdecydował się zrezygnować z transportu publicznego i przesiadł się do własnego samochodu. Na tej samej zasadzie można potraktować wydatek na przejazd taksówką. Istnienie związku pomiędzy wydatkiem a zachowaniem bądź zabezpieczeniem działalności gospodarczej powinno być wyraźne i nie budzące wątpliwości. Kryteriami w oparciu rozstrzyga się istnienie związku przyczynowego są te same kryteria, które stosuje się swobodnie oceniając dowody, czyli zasady logicznego myślenia z odwołaniem się do doświadczenia życiowego. W sytuacji, gdy organ podatkowy kwestionuje istnienie związku przyczynowego wskazanego przez podatnika, to musi jednocześnie podać powody, dla których to czyni. Samo gołosłowne zanegowanie istnienia związku przyczynowego jest nieskuteczne. Jeśli podatnicy przy zastosowaniu zasad poprawnego myślenia potrafią w klarowny sposób wskazać na istnienie związku przyczynowego pomiędzy wydatkiem a źródłem przychodu mogą spać spokojnie. Istnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem a prowadzoną działalnością gospodarczą ocenia się na chwilę poniesienia wydatku. Nie jest to dokładnie dzień poniesienia wydatku, czyli co do zasady dzień wystawienia faktury, ale raczej moment, w którym dochodzi do wydatkowania kosztu. Inny może być bowiem dzień wystawienia faktury a inny dzień wydatkowania kosztu. Należy zaznaczyć, że oprócz udokumentowania poniesienia wydatku podatnicy nie są zobowiązani udokumentować istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem wydatku a kosztami uzyskania przychodów. Nie trzeba w tym celu prowadzić jakiejkolwiek dokumentacji. Jednakże podatnik będzie miał obowiązek wykazania istnienia tego związku. W praktyce ma to miejsce w drodze wyjaśnień składanych przez przedsiębiorcę kontrolowanego bądź stronę postępowania podatkowego.
Związanie wydatku z działalnością gospodarczą jest kluczowym kryterium dla zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów. Istnienie związku przyczynowego między wydatkiem a prowadzoną działalnością gospodarczą ocenia się na chwilę poniesienia wydatku, a podatnik ma obowiązek wykazania tego związku. Zasady logicznego myślenia i doświadczenie życiowe są kluczowe przy ocenie istnienia związku przyczynowego.