Nabycie towaru na podstawie faktury nierzetelnej podmiotowo jako wykluczające zaliczenie wydatku do kosztów podatkowych

Publikacja omawia problem nabycia towaru na podstawie faktury nierzetelnej podmiotowo jako czynnika wykluczającego zaliczenie wydatku do kosztów podatkowych. Przedstawia przykład podatniczki, której wydatki na paliwo nabyte od spółki pozornie funkcjonującej zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Sąd podkreślił konieczność rzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych oraz brak możliwości zaliczenia wydatków na podstawie nierzetelnych faktur. Analizuje także stanowisko WSA w Łodzi w tej sprawie.

Tematyka: nabycie towaru, faktura nierzetelna, koszty podatkowe, podatnik, wydatki, paliwo, księgi podatkowe, sąd administracyjny, WSA Łódź

Na podatniku spoczywa ciężar wskazania dowodów pozwalających na ustalenie, na rzecz jakich podmiotów
ponosił wydatki i w jakiej wysokości. Nie ma znaczenia to, czy podatnik w sposób zawiniony czy też
niezawiniony dokonywał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie faktur nierzetelnych
podmiotowo. Faktury takie nigdy nie mogą stanowić podstawy zaliczenia wydatku do kosztów podatkowych.
Stan faktyczny
Podatniczka prowadziła w 2008 r. działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych. Organy podatkowe
stwierdziły, że zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów wydatki na paliwo nabywane od spółki B. Ustalono, że
spółka B funkcjonowała w obrocie gospodarczym tylko pozornie, w celu ukrycia procederu związanego
z odbarwianiem oleju opałowego i sprzedaży go jako oleju napędowego. Była więc jedynie elementem
zorganizowanej grupy osób prowadzących działalność nielegalną. Tak więc faktury wystawione przez spółkę B były
nierzetelne, gdyż spółka ta nie była rzeczywistym dostawcą paliwa.
W konsekwencji organ podatkowy wyłączył z kosztów uzyskania przychodów wydatki objęte tymi fakturami
i uwzględniając podwyższoną w ten sposób podstawę opodatkowania, wydał wobec podatniczki decyzję wymiarową
w PIT.
Podatniczka zaskarżyła decyzję do sądu., podnosząc, że organ nie zakwestionował samego faktu nabycia paliwa
objętego spornymi fakturami, lecz tylko jego dostawcę. Nie ma więc wątpliwości, że spółka poniosła wydatki na to
paliwo, które przy określaniu podstawy opodatkowania powinny być odpowiednio uwzględnione (oszacowane).
Stan prawny
Żaden przepis ustawy o PIT nie odnosi się wyraźnie do wydatków objętych nierzetelnymi fakturami, wobec czego
w sprawie znajduje zastosowanie jedynie ogólna regulacja, w myśl której „kosztami uzyskania przychodów są koszty
poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów" (art. 22 ust. 1
PDOFizU).
Stanowisko WSA w Łodzi
Sąd uznał, że zarzuty podatniczki są nieuzasadnione, wobec czego oddalił skargę. Sąd przypomniał, że określenie
dochodu z tytułu działalności gospodarczej jest możliwe przy założeniu, że podatnik przestrzega zasad związanych
z rzetelnym prowadzeniem ksiąg podatkowych. Do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów nie wystarczy
wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar i zużyć go w działalności gospodarczej. Organy muszą
dysponować dowodami wskazującymi na rzeczywiste poniesienie wydatków i to również w zakresie rzeczywistych
źródeł pochodzenia towaru (paliwa).
To na podatniczce, a nie na organach podatkowych, spoczywało wskazanie środków dowodowych pozwalających na
ustalenie, na rzecz jakich podmiotów ponosiła wydatki i w jakiej wysokości. Tymczasem poza kwestionowanymi
fakturami podatniczka nie przedstawiła jakichkolwiek innych dowodów, które mogłyby wskazywać na odmienny
przebieg zawieranych przez nią transakcji. Trudno nie zgodzić się ze stanowiskiem organów, że w kontekście
okoliczności zawierania przez podatniczkę poszczególnych transakcji oraz formy płatności w postaci rozliczenia
wyłącznie gotówkowego, podatniczka nie zachowała należytej ostrożności w prowadzeniu działalność gospodarczej.
Nie ma przy tym znaczenia to, czy podatnik w sposób zawiniony (np. na skutek braku dbałości o własne interesy
gospodarcze, bądź w sposób zamierzony), czy też niezawiniony (brak dokumentów źródłowych) dokonywał
rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie nierzetelnych faktur. Istotny jest jedynie fakt, że faktury te
nie odzwierciedlały faktycznych transakcji (ich wystawca nie był dostawcą towarów w nich wymienionych). Nieważne
są więc przyczyny takiego stanu rzeczy.
Podatniczka nie zastosowała się do obowiązujących zasad prowadzenia księgi przychodów i rozchodów, ponieważ
za podstawę wpisów przyjęła faktury, które nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. Tym samym
uniemożliwiła określenie dochodu z uwzględnieniem dowodu, jaki stanowiły te księgi. W niniejszej sprawie organy
podatkowe nie zakwestionowały samego faktu nabycia produktu ropopochodnego, lecz fakt nabycia tego paliwa od
podmiotu, który był wystawcą spornych faktur. I choć zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala stwierdzić, że
istnieją faktury VAT prawidłowo wystawione pod względem formalnym, to w orzecznictwie ugruntowany jest pogląd,
iż sankcjonowanie sytuacji, w której kto inny dostarcza towar, a kto inny wystawia faktury sprzedaży za ten towar,

prowadziłoby w konsekwencji do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego nie na rzeczywistym przebiegu
działalności gospodarczej, lecz wyłącznie na treści dokumentów prywatnych zaoferowanych przez podatnika.
Oszacowanie podstawy opodatkowania w niniejszej sprawie nie wchodziło w grę. Organy podatkowe nie
zakwestionowały całej prowadzonej przez podatniczkę dokumentacji rachunkowej, a tylko faktury od spółki B.
Obliczenie dochodu w niniejszej sprawie było więc możliwe na podstawie posiadanej przez podatniczkę dokumentacji
i brak było podstaw do jego szacowania, skoro pozostałe niekwestionowane przez organ zapisy dotyczące
przychodów i kosztów uzyskania przychodów były prawidłowe. Oszacowanie podstawy opodatkowania w przypadku,
gdy faktury nie dokumentują rzeczywistego obrotu towarami handlowymi, mogłoby doprowadzić do zalegalizowania
zakupu paliwa z niewiadomego, czy też nielegalnego źródła.
Spraw tego typu jest wiele, bo wystawianych jest, niestety, wiele nierzetelnych faktur. Podatnicy, którym zdarzy się
przyjęcie takiej faktury powinni wiedzieć, że na gruncie podatków dochodowych (PIT i CIT w takim samym stopniu)
sądy administracyjne konsekwentnie przyjmują dwie tezy. Po pierwsze, zaliczenie do kosztów podatkowych
wydatków wykazanych w fakturze nierzetelnej podmiotowo, tj. wystawionej przez podmiot, który nie wykonał
świadczenia objętego fakturą, nie wchodzi w grę. I to nie tylko w tym sensie, że nie można honorować tej faktury jako
dokumentu, ale również w tym sensie, że nie można oszacowywać wydatków poniesionych przez podatnika, pomimo
tego, że nie kwestionuje się, że te wydatki poniósł (tyle że na rzecz jakiegoś innego nieustalonego podmiotu).

Po drugie, nie liczy się tu kwestia dobrej wiary podatnika, a więc twierdzenie podatnika, że nie wiedział i nie mógł
wiedzieć, że świadczenie wykonał w rzeczywistości podmiot inny niż wystawca faktury, i tak nie pozwoli na zaliczenie
wydatku do kosztów podatkowych. Tutaj więc kwestia ta ma się inaczej (gorzej dla podatników) niż na gruncie VAT,
gdzie dobra wiara nabywcy towaru albo usługi może uratować jego prawo do odliczenia podatku naliczonego
z faktury nierzetelnej podmiotowo.

wyrok WSA w Łodzi z 12.3.2020 r. I SA/Łd 486/19

Wyrok sądu administracyjnego potwierdził, że podatniczka nie może zaliczyć wydatków na paliwo objęte nierzetelnymi fakturami do kosztów podatkowych. Brak rzetelnego prowadzenia dokumentacji oraz brak wiarygodnych dowodów na faktyczne wydatki skutkują wyłączeniem tych kosztów. Publikacja pokazuje, jak istotne jest przestrzeganie procedur oraz dostarczanie wiarygodnych dowodów podczas rozliczeń podatkowych.