Zastosowanie za wysokiej stawki VAT a zwrot nadpłaconego podatku

Podatnik prowadzący sklep i kawiarnie dokonał nadpłaty podatku VAT z powodu błędnego zastosowania zbyt wysokich stawek VAT przez pracownika firmy serwisującej kasy fiskalne. Chcąc naprawić pomyłkę, podatnik planuje dokonać korekt deklaracji VAT-7 i wyliczyć różnice w podatku VAT na podstawie danych z kas fiskalnych. Organ podatkowy początkowo odmówił zwrotu, argumentując, że podatnik nie ponosił ciężaru ekonomicznego podatku, jednak sąd uchylił tę decyzję, pozwalając na korektę deklaracji VAT.

Tematyka: nadpłata podatku VAT, korekta deklaracji VAT, stawki VAT, zwrot nadpłaconego podatku, sąd, organ podatkowy

Pośredni charakter podatku VAT i związane z tym nieponiesienie przez podatnika ciężaru ekonomicznego
podatku nie uzasadniają odmowy zwrotu podatku nadpłaconego na skutek błędnego zastosowania zbyt
wysokiej stawki podatku.
Stan faktyczny
Podatnik prowadzi sklep oraz dwie kawiarnie. W wyniku omyłki pracownik firmy serwisującej kasy fiskalne wprowadził
do kas zawyżone stawki VAT. W okresie od czerwca do października 2019 r. w kasach fiskalnych znajdujących się
w obu kawiarniach funkcjonowały następujące stawki VAT: lody gałkowe - 8% zamiast 5%, ciasta domowe - 23%
zamiast 8%, lody tajskie - 8% zamiast 5%. Natomiast w kasie fiskalnej w sklepie spożywczym w tym samym okresie
stawki za wędliny zamiast 5% wynosiły 8%.
Wychwyconą pomyłkę podatnik chce naprawić, dokonując korekt złożonych deklaracji VAT-7. Na podstawie danych
zawartych w pamięci kasy fiskalnej i dobowych raportów kasowych planuje wykonać stosowne wyliczenia różnic
w podatku VAT, ujmując je jednocześnie w dodatkowym rejestrze korekt wraz ze wskazaniem zastosowania błędnej
stawki VAT jako przyczyny korekty. Dodatkowy rejestr korekt pozwoli ustalić różnice pomiędzy wartościami
zarejestrowanymi w kasie a prawidłowymi wartościami wynikającym z dokonanych wyliczeń.
Podatnik złożył wniosek o wydanie interpretacji podatkowej, pytając, czy powyższa korekta jest dopuszczalna.
Organ podatkowy wezwał podatnika do uzupełnienia wniosku przez podanie, czy jest w stanie zidentyfikować
nabywców towarów, do których zastosowano zawyżoną stawkę VAT. W odpowiedzi podatnik podał, że - oczywiście -
nie jest w stanie wskazać swoich nabywców.
Organ podatkowy wydał interpretację, w której uznał, że podatnik nie ma prawa do korekty VAT, gdyż zwrot VAT
bezsprzecznie należy się temu, kto wartość tę utracił, a zatem osobie, która faktycznie poniosła ekonomiczny ciężar
podatku (tu: nabywców towarów dostarczanych przez podatnika). Inaczej doszłoby do bezpodstawnego wzbogacenia
podatnika, który najpierw otrzymał zawyżony VAT od konsumenta, a następnie otrzymałby jego zwrot od Skarbu
Państwa.
Podatnik zaskarżył interpretację do sądu.
Stan prawny
Za nadpłatę uważa się kwotę „nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku" (art. 72 § 1 pkt 1 OrdPU).
Nadpłata powstaje „z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej"
(art. 73 § 1 pkt 1 OrdPU).
Żaden przepis nie uzależnia wyraźnie zwrotu nadpłaty od przesłanki zubożenia podatnika ani nie wyłącza zwrotu
nadpłaty ze względu na bezpodstawne wzbogacenie podatnika.
Stanowisko WSA w Rzeszowie
Sąd przyznał rację podatnikowi i uchylił zaskarżoną interpretację, uznając, że dopuszczalna jest korekta deklaracji
VAT w przypadku zawyżenia stawki VAT przy zastosowaniu kasy fiskalnej, w sytuacji gdy nie jest możliwy zwrot
nabywcom części ceny zawierającej zawyżony VAT. Sąd wskazał, że w orzecznictwie NSA przeważa stanowisko, że
w przypadku nadpłaty nie ma konieczności wykazania uszczerbku majątkowego, jaki poniósł podatnik w związku
z nadpłaceniem lub zapłaceniem nienależnie podatku. Żaden bowiem z przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących
nadpłaty nie zawiera przesłanki uszczerbku majątkowego, czy zubożenia po stronie podatnika, jako warunku
roszczenia o zwrot nadpłaty. Warunkiem uznania wpłaty podatku za nadpłatę jest więc "nadpłacenie" lub "zapłacenie
nienależne" podatku, bez konieczności wykazania przez podatnika poniesienia z tego tytułu uszczerbku
majątkowego.
Przyjęcie stanowiska organu interpretacyjnego oznaczałoby, że w przypadku VAT nie byłoby uprawnionego do
zwrotu nadpłaty podatku, skoro ani podatnik, który go uiścił nie będzie do tego uprawniony jako nieponoszący ciężaru
ekonomicznego podatku pośredniego, ani też nie będzie do tego uprawniony jego kontrahent, skoro nie jest
podatnikiem VAT. Taka wykładnia niweczyłaby więc możliwość zwrotu nadpłaty w podatku VAT.
Sąd zauważył, że Trybunał Sprawiedliwości UE nie wyklucza możliwości zwrotu podatku nawet w przypadku
obowiązywania krajowej normy prawnej ustanawiającej przesłankę braku bezpodstawnego wzbogacenia podatnika.
W Polsce takiej normy nie ma, a więc tym bardziej nie ma podstaw do odmowy zwrotu nadpłaconego podatku.

Dla wzbogacenia argumentacji sąd odwrócił problem, stawiając pytanie, jak postąpiłby organ podatkowy w sytuacji,
gdyby podatnik zaniżył stawki VAT i nie miał możliwości odzyskania części podatku należnego od konsumentów.
Z całą pewnością w takim wypadku kwestia uszczerbku majątkowego podatnika nie byłaby brana pod uwagę przez
organy podatkowe.

Komentarz
Kwestia zwrotu nadpłaconego podatku pośredniego nie jest rozstrzygana jednolicie. Przypomnijmy, że podatkiem
pośrednim jest taki podatek, którego ciężar ekonomiczny ponosi inna osoba niż podatnik. Najczęściej tą inną osobą
jest nabywca towarów lub usług świadczonych przez podatnika, a zwłaszcza ostatni w łańcuchu nabywców, czyli
konsument. Podatkami pośrednimi są przede wszystkim VAT i akcyza.
Na gruncie akcyzy sądy odmówiły zwrotu tego podatku przedsiębiorstwom, które sprzedawały energię elektryczną
(zob. uchwałę NSA z 22.6.2011 r. I GPS 1/11). Jednak na gruncie VAT przeważa stanowisko dopuszczające zwrot
nadpłaconego podatku, czego przykładem jest omawiany wyrok. Tym niemniej można napotkać także rozstrzygnięcia
przeciwne (zob. np. wyrok WSA w Poznaniu z 23.2.2017 r., I SA/Po 1063/16).
Kwestia jest więc dyskusyjna. Warto zaznaczyć, że korzystne dla podatników stanowisko sądów dotyczy tylko
sytuacji błędnego zastosowania stawki VAT. Można bowiem wyobrazić sobie nieuczciwego podatnika, który
z premedytacją stosuje zawyżone stawki VAT, po czym występuje o zwrot nadpłaconego podatku. Takiemu
podatnikowi zwrot VAT już nie przysługiwałby, a zresztą taka sytuacja jest raczej tylko teoretyczna, chociażby ze
względu na działanie słynnej a niewidzialnej ręki rynku, karzącej brakiem popytu tych, którzy stosują zbyt wysokie
ceny.

wyrok WSA w Rzeszowie z 4.6.2020 r. I SA/Rz 263/20

Sąd w Rzeszowie uchylił decyzję organu podatkowego, akceptując możliwość korekty deklaracji VAT w przypadku nadpłacenia podatku z powodu błędnych stawek VAT. Rozstrzygnięcie to pokazuje, że nawet brak przesłanki zubożenia podatnika nie wyklucza zwrotu nadpłaconego podatku, co przemawia za możliwością odzyskania nadpłaty w podatku VAT.