Zwolnienie z długu nie oznacza przychodu

Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że przeniesienie prawa własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu hipotecznego nie stanowi odpłatnego zbycia nieruchomości. Sprawa dotyczyła przeniesienia nieruchomości w trybie datio in solutum, co nie skutkuje obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Organ podatkowy uznał, że wartość długu, za który wnioskodawczyni została zwolniona, stanowi dla niej przychód podatkowy, co zostało podważone przez Sąd.

Tematyka: Naczelny Sąd Administracyjny, przeniesienie prawa własności, zwolnienie z długu, odpłatne zbycie, podatek dochodowy, datio in solutum

Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że przeniesienie prawa własności nieruchomości w zamian za
zwolnienie z długu hipotecznego obciążającego tę nieruchomość, dokonane w ramach czynności
świadczenia w miejsce wykonania, nie stanowi odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1
pkt 8 ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.: Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.;
dalej jako: PDOFizU).
Stan faktyczny
K.B. złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych
w zakresie skutków podatkowych przeniesienia prawa własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu. Jak
wyjaśniła jej rodzice nabyli dom, którego zakup sfinansowali z kredytu zaciągniętego w Banku „P.” S.A. Następnie na
mocy umowy darowizny przenieśli własność nieruchomości na rzecz córki, która przystąpiła do długu. Rok później
z uwagi na brak środków do spłaty zadłużenia K.B. przeniosła na rzecz wierzyciela prawo własności nieruchomości
w trybie art. 453 KC. Bank wyraził na to zgodę i zwolnił K.B. oraz jej rodziców z obowiązku zwrotu długu. W związku
z powyższym zadano następujące pytanie: czy przeniesienie prawa własności nieruchomości w zamian za
zwolnienie z długu hipotecznego obciążającego tę nieruchomość, dokonane w ramach czynności
świadczenia w miejsce wykonania - datio in solutum, stanowi odpłatne zbycie nieruchomości w rozumieniu
art.10 ust. 1 pkt 8 lit. a PDOFizU i skutkuje obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych
na zasadach określonych w art. 30e ust. 1 PDOFizU?
Zdaniem wnioskodawczyni, dokonana przez nią czynność, nie stanowi odpłatnego zbycia nieruchomości
w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a PDOFizU, jednak Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał jej stanowisko
za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 10 ust.1 pkt 8 lit. a PDOFizU źródłem przychodów jest między innymi odpłatne
zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu
działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, którym
nastąpiło nabycie lub wybudowanie. W ocenie organu, użyty we wskazanym przepisie termin "odpłatne zbycie"
oznacza każde przeniesienie prawa własności lub praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową, przy czym
płatność nie musi mieć charakteru pieniężnego w postaci konkretnego przepływu gotówkowego, może oznaczać
także uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze, działania, zaniechania lub znoszenia.
Zgodnie art. 453 KC, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne
świadczenie, zobowiązanie wygasa. Organ uznał więc, że wartość długu, z którego wnioskodawczyni została
zwolniona w zamian za przeniesienie prawa własności nieruchomości, jest dla niej wynagrodzeniem a w rezultacie
przychodem podatkowym.
Stanowiska WSA i NSA
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną interpretację wyjaśniając, że w tej sprawie nie
doszło do odpłatnego zbycia. Z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od
przyrostu majątkowego, a zatem przychodem jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może
powiększyć jego aktywa (zob. wyrok NSA z 5.5.2017 r., II FSK 3144/15,
). Zdaniem Sądu, przeniesienie
własności nieruchomości w celu spełnienia przez skarżącą innego świadczenia nie spowodowało powstania żadnego
przysporzenia majątkowego, miało ono bowiem na celu zwolnienie się K.B. z długu poprzez spełnienie innego
świadczenia. Nieruchomość, którą otrzymała w darowiźnie od rodziców, była obciążona hipoteką, której wysokość
znacznie przekraczała jej wartość rynkową. W razie niespłacenia kredytu, mogłaby zastać sprzedana na licytacji
poniżej jej wartości rynkowej, a wierzyciel mógł skierować egzekucję przeciwko pozostałym składnikom majątku
skarżącej. Sąd stwierdził, że skoro spłata długu nie rodzi przysporzenia, to spełnienie świadczenia rzeczowego
w celu spłaty długu także nie rodzi przysporzenia.
Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organu. W uzasadnieniu wyroku wskazano, że
zmiana pierwotnego przedmiotu świadczenia ma znaczenie na gruncie cywilnoprawnym, nie może jednak
modyfikować obowiązku podatkowego, który ma charakter administracyjnoprawny. Cena zbycia nie musi
być wyrażona w pieniądzu i może ją także stanowić zwolnienie z długu lub potrącenie wierzytelności
wzajemnych, jednak nie można twierdzić, że czynność ma charakter ekwiwalentny ze względu na to, iż
korzyść majątkową uzyskuje każda z jej stron. Aby można było uznać, że powstaje przychód z odpłatnego
zbycia nieruchomości, konieczne jest stwierdzenie uzyskania przez przenoszącego prawo własności
nieruchomości przysporzenia majątkowego. Natomiast przeniesienie prawa własności nieruchomości
w zamian za zwolnienie z długu nie ma odpłatnego charakteru, gdyż przenoszący to prawo nie uzyskuje
przysporzenia majątkowego - nie powiększają się jego aktywa majątkowe, a jedynie zmienia się ich struktura.

Wyrok NSA z 9.7.2020 r., II FSK 1196/18

Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organu, uzasadniając, że przeniesienie prawa własności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu nie generuje przychodu z odpłatnego zbycia. Decyzja ta opiera się na zasadzie, że czynność nie przynosi przenoszącemu przysporzenia majątkowego. Wartość nieruchomości nie stanowi przychodu, gdyż nie powiększa majątku przenoszącego, lecz jedynie zmienia jego strukturę.