TSUE na temat korekty wieloletniej przy zmianie przeznaczenia

Wyrok TSUE z 9.7.2020 r. (HF przeciwko Finanzamt Bad Neuenahr-Ahrweiler, C-374/19) dotyczy korekty podatku naliczonego od środków trwałych przy zmianie przeznaczenia, co ma istotne znaczenie dla podmiotów prowadzących działalność 'mieszaną'. Przedstawione są przepisy dotyczące korekty podatku naliczonego od wartości min. 15 000 zł w przypadku zmiany przeznaczenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Tematyka: TSUE, wyrok, korekta, podatek naliczony, zmiana przeznaczenia, środki trwałe, VAT, proporcja sprzedaży, działalność mieszaną

Wyrok TSUE z 9.7.2020 r. (HF przeciwko Finanzamt Bad Neuenahr-Ahrweiler, C-374/19) rozstrzyga kwestię
korekty podatku naliczonego odliczonego w związku z nabyciem środków trwałych w przypadku zmiany ich
przeznaczenia. Ma więc istotne znaczenie dla podmiotów prowadzących działalność „mieszaną”
(opodatkowaną VAT i zwolnioną albo poza zakresem VAT).
Tzw. korekta wieloletnia podatku naliczonego to dla podatników VAT odliczających podatek naliczony tzw. proporcją
sprzedaży zagadnienie problematyczne. Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług
(t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106 ze zm., dalej: VATU), w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych
i prawnych podlegających amortyzacji o wartości początkowej min. 15 000 zł, podatnicy mają obowiązek
dokonywania korekty podatku naliczonego w oparciu o rzeczywistą proporcję sprzedaży w ciągu 5 lat (ruchomości
i WNiP) albo 10 lat (nieruchomości).
W praktyce oznacza to, że podatnik-nabywca musi przez pięć lub dziesięć lat analizować zakres wykorzystania
zakupu do celów prowadzenia działalności opodatkowanej. W przypadku zmian w stosunku do momentu nabycia,
trzeba co roku korygować odpowiednio jedną piątą lub jedną dziesiątą odliczonego podatku.
Istota problemu
Omawiana sprawa zapadła na gruncie przepisów niemieckich i jest na wskroś niemiecka, gdyż dotyczy szczególnie
popularnej u naszych zachodnich sąsiadów dziedziny jaką jest prowadzenie domów spokojnej starości. Co ważne,
tego rodzaju działalność korzysta ze zwolnienia z VAT. Rzecz w tym, że podatnik świadczący usługi opieki nad
osobami starszymi postanowił nieco rozszerzyć działalność (na również opodatkowaną VAT). Rozbudował
mianowicie dom spokojnej starości o kawiarnię. Z założenia, kawiarnia miała służyć wyłącznie gościom
odwiedzającym bliskich mieszkających w placówce. Niemniej, w praktyce z kawiarni korzystali też pensjonariusze.
Mieli do niej swobodny dostęp i oddzielne wejście.
Toteż kawiarnia służyła zarówno do celów opodatkowanych VAT (zaspokajanie potrzeb bliskich pensjonariuszy) jak
i zwolnionych z opodatkowania (w ramach usługi opieki nad osobami starszymi). Podatnik ustalił więc z organem
podatkowym proporcję odliczenia podatku naliczonego od wydatków na budowę kawiarni (co ciekawe, w dość
znacznej wysokości 90%). Problem polegał na tym, że w okresie trwania korekty wieloletniej okazało się, że do
kawiarni trzeba dokładać. Zapadła więc decyzja o zamknięciu kawiarni dla gości i pozostawieniu jej do użytku
wyłącznie przez pensjonariuszy domu.
Skłoniło to organ podatkowy do refleksji, zgodnie z którą podatnik powinien skorygować odliczony podatek z uwagi
na zaistniały w czasie korekty wieloletniej brak związku między inwestycją a działalnością opodatkowaną. Sąd nabrał
jednak wątpliwości co do słuszności takiego podejścia, więc sprawa trafiła przed TSUE.
Stanowisko TSUE
TSUE pochylił się nad omawianą sprawą dość głęboko. Punktem wyjścia była refleksja, że zaprzestanie
opodatkowanej działalności przez podatnika wynikało z jej nierentowności i nie wpłynęło na zakres prowadzonej
przez podatnika działalności zwolnionej. TSUE podtrzymał też prezentowane już zresztą wcześniej stanowisko, że
prawo do odliczenia pozostaje zachowane, nawet jeśli później, ze względu na okoliczności niezależne od woli
podatnika, nie korzysta on z tych towarów i usług.
Co jednak ważne, okoliczności niniejszej sprawy były inne. Podatnik bowiem nie zaniechał wykorzystywania kawiarni
(do jakichkolwiek celów), lecz w sposób jasny i klarowny zmienił jej przeznaczenie (z „mieszanego” na zwolniony
z VAT). W związku z tym, przerwany został ścisły
i bezpośredni związek pomiędzy prawem do odliczenia VAT zapłaconego od wydatków poniesionych na
wcześniejszym etapie a działalnością opodatkowaną wykonywaną przez podatnika w końcowym okresie korekty
wieloletniej, mimo że istniał on na wcześniejszym etapie.

Komentarz
Omawiany wyrok jest zdroworozsądkowy. Nie ulega wątpliwości, że zmieniło się przeznaczenie wykorzystania
kawiarni do celów wyłącznie zwolnionych. Kawiarnia nie stoi bowiem pusta i nie czeka na lepsze czasy. Jest nadal
wykorzystywana, ale już do innych niż pierwotnie zamierzone celów. Co za tym idzie, nie można się dziwić, że
podatnik powinien dokonać częściowej korekty. Co ważne, TSUE między wierszami zdaje się w omawianym wyroku
potwierdzać kluczową rolę zamiaru wykorzystywania środka trwałego do działalności opodatkowanej (podobnie
w wyroku TSUE z 28.2.2018 r., Investimentos Imobiliários SA, C-672/16 i wyroku TSUE z 25.7.2018 r., Szef Krajowej

Administracji Skarbowej przeciwko Gminie Ryjewo, C-140/17).
Okazuje się jednak, że gdy pierwotny nawet zamiar wykorzystywania nieruchomości do celów opodatkowanych
przegrywa z nieubłaganą ekonomiką prowadzenia działalności, przestaje on mieć dla celów odliczenia VAT
znaczenie. Należy bowiem uznać, że w związku z nierentownością inwestycji, podatnik „miał zamiar” zmiany
przeznaczenia kawiarni. To zaś wystarcza do konieczności skorygowania VAT.

Wyrok TSUE z 9.7.2020 r., HF przeciwko Finanzamt Bad Neuenahr-Ahrweiler, C-374/19

Wyrok TSUE potwierdza konieczność korekty podatku naliczonego w przypadku zmiany przeznaczenia środków trwałych wykorzystywanych zarówno do celów opodatkowanych VAT, jak i zwolnionych z VAT. Decyzja TSUE podkreśla znaczenie zamiaru wykorzystania środka trwałego do działalności opodatkowanej. Sprawa podkreśla, że zmiana przeznaczenia nieruchomości może skutkować koniecznością korekty podatku.