Opłata z tytułu przedterminowego zakończenia umowy najmu może stanowić koszt uzyskania przychodu

Tematyka: opłata z tytułu przedterminowego zakończenia umowy najmu, koszt uzyskania przychodu, Dyrektor KIS, Spółka z o.o., interpretacja indywidualna, Naczelny Sąd Administracyjny, wydatek mający na celu zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów

Działania zmierzające do uzyskania efektywności ekonomicznej powinny być postrzegane jako prowadzące
do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów, a związane z tym koszty, jako koszty uzyskania
przychodów. Odmienne stanowisko skutkowałoby zniechęceniem podatników do podejmowania
racjonalnych i uzasadnionych ekonomicznie biznesowych decyzji.
Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”) wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
(dalej: „Dyrektor KIS”) z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej co do skutków podatkowych
przedterminowego rozwiązania umowy najmu lokalu. Spółka zawarła w 2015 r. umowę najmu lokalu na okres pięciu
lat. Spółka w 2018 r. podjęła decyzję o wcześniejszym rozwiązaniu umowy najmu z uwagi na fakt, że wielkość
wynajmowanej powierzchni znacznie przekraczała bieżące, jak i planowane zapotrzebowanie. Spółka podpisała
z wynajmującym porozumienie, zobowiązując się do zapłaty jednorazowej opłaty z tytułu przedterminowego
zakończenia umowy najmu na rzecz wynajmującego. Suma opłaty i kosztów wynajmu nowego biura jest niższa od
kosztów, jakie poniosłaby Spółka za wynajmem dotychczasowego biura do końca trwania umowy.
Na tle powyższego stanu faktycznego, Spółka zwróciła się z pytaniem do Dyrektora KIS, czy poniesiona przez
Spółkę jednorazowa opłata z tytułu przedterminowego zakończenia umowy najmu może stanowić koszt uzyskania
przychodu (dalej: „KUP”) w myśl art. 15 ust. 1 PDOPrU.
Spółka stanęła na stanowisku, że opłata stanowi KUP. Wcześniejsze rozwiązanie umowy pozwoliło na
wygenerowanie realnych oszczędności, co powinno być wystarczające do uznania decyzji za uzasadnioną ze
względów ekonomicznych, a zarazem uzasadnioną w kontekście zabezpieczenia źródeł przychodów.
W uzasadnieniu wniosku Spółka przywołała liczne orzeczenia sądów administracyjnych przemawiające za
słusznością jej stanowiska.
Dyrektor KIS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe, podkreślając, że cel rozumiany jako chęć minimalizacji strat
nie może być utożsamiany z pojęciem „zabezpieczenia źródła przychodów”. Zdaniem Dyrektora KIS, nie można
racjonalne powiązać wydatków poniesionych na wypłatę odszkodowania wynikającego z wcześniejszego rozwiązania
umowy z przychodami, jakie Spółka zamierza osiągnąć w przyszłości bądź z zachowaniem lub zabezpieczeniem
przychodów.
Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, Spółka zaskarżyła interpretację do
Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który uznał zasadność skargi i wydał wyrok na korzyść
Spółki.
WSA podkreślił w uzasadnieniu do wyroku, że motywem działań Spółki było zmniejszenie ponoszonych kosztów
i wydatków. Brak podjęcia takich działań mógłby skutkować obniżeniem konkurencyjności Spółki przekładając się tym
samym na pomniejszenie źródeł przychodów. Decyzja o przedterminowym zakończeniu umowy najmu była
podyktowana względami ekonomicznymi, a opłatę z tym związaną należało uznać za wydatek mający na celu
zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej
całokształcie.

Komentarz
Stanowisko wyrażone przez WSA jest niewątpliwie korzystne dla podatników i wpisuje się w praktykowaną przez
ostatnie lata linię orzeczniczą. Art. 15 ust. 1 PDOPrU określa podstawowe zasady dotyczące kwalifikowania
wydatków jako KUP. Zgodnie z tymi zasadami do KUP zalicza się koszty poniesione w celu osiągnięcia lub w celu
zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 PDOPrU.
W komentowanym wyroku WSA opiera swoje stanowisko przede wszystkim na orzecznictwie Naczelnego Sądu
Administracyjnego (dalej: „NSA”). Przykładowo w uchwale NSA z 25.6.2012 r. stwierdzono, że - działając
w warunkach rynkowych - podatnik musi podejmować racjonalne z jego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych
analizach i kalkulacjach, działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej.
Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków,
minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności, czy też eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć.
Z kolei w wyroku NSA z 20.4.2017 r., II FSK 703/15, zauważono, że za KUP należy uważać takie wydatki, których
poniesienie przez podatnika było spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia
przychodu (lub zachowania albo zabezpieczenia tego źródła) i które nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 PDOPrU.
Użyte w art. 15 ust. 1 PDOPrU sformułowanie „w celu” oznacza, że wydatek nie zawsze musi skutkować

osiągnięciem przychodu, zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła. Innymi słowy oznacza to, że podjęte
działania mogą stanowić KUP, nie tylko gdy podatnik faktycznie osiąga zyski, lecz także wtedy gdy istniała realna
możliwość ich osiągnięcia. Tym samym sądy zwracają większą uwagę na racjonalność ekonomiczną w działaniach
przedsiębiorców niż na liczbowy rezultat ich poczynań.

Wyrok WSA w Warszawie z 8.7.2019 r., III SA/Wa 2552/18

Stanowisko wyrażone przez WSA jest niewątpliwie korzystne dla podatników i wpisuje się w praktykowaną przez ostatnie lata linię orzeczniczą. Wyrok WSA w Warszawie z 8.7.2019 r., III SA/Wa 2552/18.