Bezpodstawne wszczęcie postępowania karnoskarbowego jest nadużyciem prawa przez organ
Nadużyciem kompetencji przez organ podatkowy jest wszczęcie postępowania karnego skarbowego w celu zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego, organ przygotowawczy nie może bezczynnie pozostawać po wszczęciu postępowania. Sprawa dotyczyła spółki 'A.' i kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej, która zakończyła się uchyleniem decyzji i umorzeniem postępowania podatkowego.
Tematyka: nadużycie prawa, postępowanie karnoskarbowe, termin przedawnienia, interpretacje indywidualne, Naczelny Sąd Administracyjny, organ podatkowy, korzystne decyzje, pytanie prejudycjalne, Trybunał Sprawiedliwości UE
Nadużyciem kompetencji przez organ podatkowy jest wszczęcie postępowania karnego skarbowego w celu zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgodnie z wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego, organ przygotowawczy nie może bezczynnie pozostawać po wszczęciu postępowania. Sprawa dotyczyła spółki 'A.' i kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej, która zakończyła się uchyleniem decyzji i umorzeniem postępowania podatkowego.
Nadużyciem kompetencji przez organ podatkowy jest wszczęcie postępowania karnego skarbowego wyłącznie po to aby zawiesić bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Organ przygotowawczy wszczynając postępowanie karne skarbowe (w fazie ad rem) nie może później nic nie robić zwłaszcza w ramach procedury, w której nie uczestniczy podatnik, a od której uzależniony jest upływ terminu przedawnienia – wynika z wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w 2016 r. wszczął postępowania kontrolne wobec „A.” sp. z o.o. obejmujące poszczególne okresy rozliczeniowe za lata 2012-2013, zakończone wydaniem decyzji, w których zakwestionował prawo podatniczki do zastosowania 5% stawki VAT do sprzedaży dań "na wynos" tzw. fast foodów i uznał za prawidłową 8% stawkę VAT. Organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżone decyzje. „A.” sp. z o.o. w skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu dowodziła, że doszło do upływu terminu przedawnienia, brak jest bowiem możliwości zaistnienia skutku z art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z 29.8.1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej jako: OrdPU) w sytuacji gdy organ wszczął postępowanie karne skarbowego w warunkach nieumyślności działania podatniczki, która powoływała się na korzystne interpretacje indywidualne, oraz okoliczność, że w 2012 r. i 2013 r. wszystkie firmy zajmujące się sprzedażą "na wynos" tzw. fast foodów stosowały 5% stawkę VAT. Organ podatkowy wskazywał na zawieszenie biegu terminu przedawnienia oraz twierdził, że określony w art. 70 § 1 OrdPU 5-letni termin przedawnienia rozpoczął swój bieg dopiero w momencie złożenia przez skarżącą korekt deklaracji podatkowych w 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił decyzje organów obu instancji i umorzył postępowania podatkowe uznając, że organ podatkowy nadużył prawa poprzez wykorzystanie przepisu art. 70 § 6 pkt 1 OrdPU niezgodnie z jego celem. W uzasadnieniu wyroków wyjaśniono, że wbrew twierdzeniom organu, bieg terminu przedawnienia otwiera deklaracja pierwotna i ewentualnie dokonany na jej podstawie zwrot. Korekta deklaracji nie powoduje powstania nowego zobowiązania, ale modyfikuje wysokość (formę rozliczenia) zobowiązania raz już powstałego (zob. wyrok NSA z 13.12.2018 r., II FSK 3416/16, orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd wyjaśnił, że instytucja zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 OrdPU jest stosowana wówczas gdy, istnieje prawdopodobieństwo, iż organ podatkowy uzyska jakiś jeszcze materiał dowodowy, którego nie udało mu się wcześniej zgromadzić i który przyczyni się do prawidłowego wyjaśnienia podatkowego stanu faktycznego oraz wskazania jego właściwej kwalifikacji podatkowoprawnej. Organ podatkowy wszczynając postępowanie karne skarbowe zobowiązany jest działać zgodnie z celem tego postępowania, działanie to powinno być nakierowane na pociągnięcie do odpowiedzialności karnej sprawcy przestępstwa (wykroczenia) skarbowego przy zastrzeżeniu, że osoba niewinna nie może ponosić odpowiedzialności. Sąd podkreślił, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego nastąpiło w bardzo krótkim czasie przed upływem terminu przedawnienia, jednak pomimo upływu półtora roku brak jest jakiejkolwiek informacji o podjęciu innych działań przez organ. W rezultacie Sąd uznał, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego było prawnie bezzasadne. Okoliczności zaistniałe w przedmiotowej sprawie wykluczają umyślność działania skarżącej i przestępczy charakter jej działań, co uniemożliwia wszczęcie i prowadzenie postępowania karnego skarbowego. W chwili złożenia korekt deklaracji VAT-7 powszechną była praktyka organów podatkowych wyrażona w licznych interpretacjach indywidualnych w kwestii zastosowania dla sprzedaży na wynos tzw. fast foodów 5% stawki VAT. Dopiero z chwilą wydania interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 24.6.2016r., nr PT1.050.3.2016.156, administracja skarbowa zaczęła zmieniać swoją praktykę. W sprawie nie doszło zatem do zmiany przepisów prawnych, lecz zmiany w sposób diametralnie niekorzystny wykładni istniejącego prawa przez organy podatkowe, a następnie sądy (zob. wyrok NSA z 5.4.2018 r., I FSK 1853/17). O wątpliwościach związanych z wykładnią prawa dotyczącą zastosowania stawki VAT wobec sprzedaży na wynos tzw. fast foodów świadczy również wniesione przez NSA pytanie prejudycjalne (zob. postanowienie NSA z 6.6.2019 r., I FSK 1290/18). Sąd uznał, że na moment składania korekt deklaracji skarżąca w sposób uprawniony kierowała się wiedzą posiadaną w wyniku otrzymania interpretacji indywidualnych oraz decyzji podatkowych, nie można jej zatem przypisać winy, co wykluczało możliwość wszczęcia i prowadzenia postępowania karnego skarbowego. Organ podatkowy nadużył swojej kompetencji wszczynając postępowanie karne skarbowe w celu innym aniżeli cel tego postępowania, tj. wyłącznie po to aby zawiesić bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargi kasacyjne organu. W uzasadnieniu wyjaśniono, że początek biegu terminu przedawnienia w przypadku podatku od towarów i usług otwiera deklaracja pierwotna i ewentualnie dokonany na jej podstawie zwrot. Kolejne składane przez podatnika korekty deklaracji nie zmieniają raz otwartego biegu terminu przedawnienia. Jednym z kluczowych elementów dochodzenia przez podatnika swych praw przed sądem administracyjnym jest możliwość skutecznego podnoszenia zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jest to argument fundamentalny bowiem zaistnienie przedawnienia powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego i konieczność umorzenia postępowania podatkowego. Dlatego możliwe i konieczne jest kontrolowanie przez sąd administracyjny, czy organ podatkowy nie odwołuje się do wszczęcia postępowania karnego skarbowego w sposób stanowiący nadużycie prawa, zadaniem organów nie jest bowiem bezzasadne wszczynane postępowań karnych skarbowych w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych i ich dalsze nieprowadzenie. Z istoty postępowania karnego skarbowego działania powinny zmierzać do prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Sąd podkreślił, że sprawa dotyczy sporu o prawo, wskazując na korzystne dla skarżącej interpretacje i decyzje, a następnie zmianę stanowiska fiskusa i dalej istniejące poważne wątpliwości, jaka jest prawidłowa stawka na dania na wynos, skutkujące przedstawieniem pytania prejudycjalnego Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W rezultacie wszczęcie postępowania karnego skarbowego wraz z zawiadomieniem o takim wszczęciu nie mogły wywołać skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 OrPU i doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych. Wyroki NSA z 30.7.2020 r., I FSK 42/20, I FSK 128/20
Sąd administracyjny podkreślił, że organ podatkowy nadużył swoje kompetencje, wszczynając postępowanie karnoskarbowe w sposób bezzasadny, celem jedynie zawieszenia terminu przedawnienia. Wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego stanowiły, że korekty deklaracji nie zmieniają biegu terminu przedawnienia. Sprawa 'A.' to przykład sporu o prawo, który doprowadził do pytania prejudycjalnego do Trybunału Sprawiedliwości UE.