Wpłata własna darowanych środków pieniężnych nie uchyla zwolnienia od podatku od spadków i darowizn

Wyrokiem WSA w Łodzi uchylono zaskarżoną decyzję dot. podatku od spadków i darowizn, uznał, że wpłata darowanych środków pieniężnych na własne konto nie uchyla zwolnienia podatkowego. Sprawa dotyczyła udokumentowania przekazania gotówki nabywcy, który wpłacał ją na własne konto. Skarżąca zgłosiła darowiznę od ojca, jednak organy podatkowe nie uznały dokumentacji. WSA stwierdził, że interpretacja przepisów była błędna i warunki zwolnienia nie zostały spełnione.

Tematyka: podatek od spadków i darowizn, WSA Łódź, udokumentowanie darowizny, zwolnienie podatkowe, transfer środków pieniężnych

Wyrokiem z 25.8.2020 r. WSA w Łodzi (I SA/Łd 861/19) w sprawie ze skargi na decyzję Dyrektora Izby
Administracji Skarbowej w przedmiocie podatku od spadków i darowizn uchylił zaskarżoną decyzję oraz
poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego, umorzył postępowanie administracyjne
i rozstrzygnął o kosztach postępowania.
WSA w Łodzi przyjął, że warunek udokumentowania przekazania środków pieniężnych na rachunek bankowy
nabywcy, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 2 PodSpDarU, spełnia przekazanie tych środków gotówką do
ręki nabywcy, który następnie darowaną kwotę wpłaca na własny rachunek bankowy.
Stan faktyczny
21.7.2017 r. do Urzędu Skarbowego wpłynęło zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych SD-Z2,
w którym skarżąca zgłosiła darowiznę środków pieniężnych w wysokości 465 828 zł, otrzymanych od ojca. Do
zeznania dołączyła umowę darowizny zawartą w dniu 10.7.2017 r. Z jej § 1 wynikało, że darczyńca daruje
obdarowanej kwotę pieniężną w wysokości 110 000 euro, którą to obdarowana przyjęła podpisując umowę.
Natomiast w § 2 umowy przewidziano, że darowizna zostanie wpłacona na konto osobiste osoby obdarowanej
w ciągu 7 dni od podpisania umowy.
Skarżąca wpłaciła w 10.7.2017 r. na swoje konto pieniądze otrzymane w drodze darowizny od ojca, co wynikało
z przedłożonego przez nią potwierdzenia wykonania wpłaty. 30.10.2018 r. skarżąca złożyła w Urzędzie Skarbowym
pismo, z którego wynikało, że przekazana kwota była darowizną z majątku obojga rodziców.
Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że skarżąca zgłosiła nabycie darowizny środków pieniężnych od ojca
w terminie nieprzekraczającym 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art.
6 ust. 1 pkt 4 PodSpDarU, jednakże nie udokumentowała ich otrzymania w sposób wskazany w art. 4a ust. 1 pkt 2
PodSpDarU. Dlatego też decyzją z 7.2019 r. ustalił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków
i darowizn w wysokości 14 338 zł, przyjmując do podstawy opodatkowania kwotę 55 000 euro, która po przeliczeniu
zgodnie z tabelą kursów 10.7.2017 r. dała kwotę 232 914 zł.
Skarżąca złożyła odwołanie od decyzji, jednakże Organ II instancji utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy.
W uzasadnieniu stwierdzono, że warunku udokumentowania przekazania środków pieniężnych na rachunek
bankowy nabywcy, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 2 PodSpDarU, nie spełnia przekazanie tych środków
gotówką do ręki nabywcy. Zatem na gruncie tej sprawy nie wystąpiły przesłanki do zwolnienia od podatku
wskazane w powołanym przepisie.
W skardze do WSA skarżąca zarzuciła decyzji m.in. naruszenie przepisów prawa materialnego: art. 4a ust. 1
PodSpDarU w związku z uznaniem, że wpłata przedmiotu darowizny przez obdarowaną (skarżącą) na swój rachunek
bankowy i udokumentowanie jej otrzymania dowodem przekazania na swój rachunek bankowy nie stanowi przesłanki
zwolnienia darowizny z podatku od spadków i darowizn.
Z uzasadnienia wyroku
Sporne było to, czy w tym stanie faktycznym spełnione są warunki zwolnienia, o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 2
PodSpDarU. Przepis ten stanowi, że zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez
małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli – w przypadku gdy przedmiotem
nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej
samej osoby w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy
i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - udokumentują ich
otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub
spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.
W sprawie organy kwestionowały spełnienie przez skarżącą warunku zwolnienia w postaci udokumentowania
otrzymania środków pieniężnych tytułem darowizny dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, nie
uznając za takowy dowód potwierdzenia wpłaty środków pieniężnych (otrzymanych w gotówce) przez samą skarżącą
na jej rachunek. Zdaniem organów, zwolnienie wchodzi w grę tylko w razie przekazania pieniędzy przez darczyńcę
na rachunek bankowy obdarowanego (ewentualnie przekazem pocztowym), które w sposób jednoznaczny i wyraźny

dokumentuje to kto, komu i jaką kwotę darował. Rozszerzenie tego zwolnienia na „wpłaty własne” stanowi – zdaniem
organów - całkowite odejście od warunku udokumentowania sposobu otrzymania pieniędzy.
WSA nie zgodził się z powyższym stanowiskiem. Użyte w przepisie sformułowanie: „udokumentowanie - w przypadku
gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne (...) - ich otrzymania
dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy” było już przedmiotem analizy w orzecznictwie NSA. Jak
wyjaśniono w wyroku NSA z 19.12.2019 r., II FSK 239/18, brzmienie słów zawartych w art. 4a ust. 1 PodSpDarU jest
wystarczające dla określenia możliwego sensu tych słów, niezbędnego przy ustalaniu normy prawnej zakodowanej
w tym przepisie. Należy również pamiętać, że stosując wykładnię celowościową, wiąże się brzmienie słów aktów
prawnych z sensem i celem przepisów prawnych, przy czym granicą wykładni jest możliwy sens słów, za pomocą
których prawodawca wyraża swoją wolę. Według art. 4a ust. 1 pkt 2 PodSpDarU, warunkiem uregulowanego
w nim zwolnienia podmiotowego jest udokumentowanie otrzymania środków pieniężnych tytułem darowizny
lub polecenia darczyńcy „dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy albo jego rachunek
prowadzony przez spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową lub przekazem pocztowym”. Zdaniem NSA,
zamiarem ustawodawcy, który zawarł w przepisie cytowane brzmienie warunków formalnych, w projekcie zmiany
ustawy było uzasadniane tym, że „wprowadzenie tych warunków ma na celu zapewnienie szczelności systemu
podatkowego” oraz „konieczność szczególnej ochrony sytuacji majątkowej rodziny”. W konsekwencji więc, kierując
się dyrektywami wykładni celowościowej nakierowanej na pełny cel omawianej regulacji, przyjąć należy, że
rozumienie art. 4a ust. 1 PodSpDarU, powinno służyć celom prorodzinnym, ale także zapewniać bezpieczeństwo
obrotu prawnego i systemu podatkowego. Tym samym użyte w art. 4a ust. 1 pkt 2 PodSpDarU wyrażenie
„udokumentowanie - w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki
pieniężne (...) - ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek bankowy nabywcy” należy rozumieć w ten
sposób, że dowód ten dokumentuje dokonanie wpłaty lub przelewu środków pieniężnych, będących przedmiotem
czynności prawnej darowizny (art. 888 § 1 KC), przez darczyńcę na konto obdarowanego (a nie wpłatę lub przelew
obdarowanego na własną rzecz w imieniu darczyńcy).
Konkluzja ta znajduje potwierdzenie nie tylko w wykładni językowej i wykładni celowościowej, ale także wykładni
systemowej. W myśl art. 888 § 1 KC przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego
świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego,
uregulowanego w art. 4a PodSpDarU, kluczowe jest natomiast wykonanie umowy darowizny. Udokumentowanie
czynności przekazania przedmiotu darowizny pieniężnej na konto obradowanego ma służyć właśnie wykazaniu, że
w stanie faktycznym danej sprawy doszło rzeczywiście do wykonania umowy, o której mowa w art. 888 § 1 KC.
Innymi słowy, kluczowe jest udokumentowanie transferu pieniężnego składnika majątku darczyńcy do
majątku obdarowanego. Tylko bowiem w ten sposób zapewni się bezpieczeństwo obrotu, poprzez wyeliminowanie
prób dokonania wpłaty na rzecz samego siebie środków niewiadomego pochodzenia i nadania tej czynności pozoru
wykonania umowy darowizny.
Wyrok ten wpisuje się w dominującą linię orzeczniczą dotyczącą kwalifikacji przypadków otrzymania przez
obdarowanych darowizny w formie gotówki do rąk własnych, którzy następnie sami dokonywali wpłat z tego tytułu na
swoje rachunki bankowe.

Komentarz
Wyrok WSA w Łodzi wpisuje się w linię orzeczniczą dotyczącą przypadków, które uprawniają zwolnienie z podatku
od spadków i darowizn. Sąd zastosował wykładnię nie tylko literalną przepisu, ale przede wszystkim celowościową.
Kluczową kwestią jest bowiem udokumentowanie (wykonania) darowizny, a nie ściśle sama czynność wykonania
darowizny. Prowadzi to do wniosku, że zwolnienie z podatku nie dotyczy tylko przypadku przelewu darowizny z konta
bankowego darczyńcy na rachunek bankowy obdarowanego.
Wyrok nie jest prawomocny.

Wyrok WSA w Łodzi z 25.8.2020 r., I SA/Łd 861/19

Wyrok WSA w Łodzi wpisuje się w linię orzeczniczą dotyczącą zwolnień podatkowych od spadków i darowizn. Istotne jest udokumentowanie transferu darowizny na konto obdarowanego, aby zapewnić bezpieczeństwo obrotu prawnego. Sąd przyjął wykładnię celowościową przepisów, co miało kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Wyrok nie jest prawomocny.