Nieodpłatne poręczenie kredytu przez dwa podmioty nie skutkuje zwielokrotnieniem wartości przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń

Ekonomiczny wymiar otrzymanej korzyści przez spółkę sprowadza się do możliwości skorzystania z kredytu bankowego. Odpowiedzialność poręczających (bez względu na ich liczbę) jest ograniczona tylko do wysokości kredytu. Zatem nie ma podstaw by twierdzić, że spółka uzyskała przychód w wysokości wartości poręczenia udzielonego do 2-krotności kwoty kredytu tylko dlatego, że poręczenie zostało udzielone przez 2 podmioty. Komentowany wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym: Spółka wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej „Dyrektor KIS”) z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, wskazując, że zaciągnęła kredyt inwestycyjny w wysokości 22 987,000 zł na okres 13 lat. Kredyt ten został poręczony przez dwie osoby fizyczne powiązane ze spółką. Poręczenie miało charakter solidarny i warunkowy a w umowach poręczenia określono zdarzenia, których zaistnienie powodowało odpowiedzialność poręczycieli. Poręczenia zostały udzielone nieodpłatnie. Na tle powyższego stanu faktycznego, Spółka zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z następującymi pytaniami: 1. czy w przypadku uznania, że poręczenie udzielone Spółce będzie stanowić przychód z tytułu otrzymania nieodpłatnych świadczeń, podstawą ustalenia wartości przychodu będzie wartość udzielonego kredytu; 2. w oparciu o jakie kryteria należy ustalić przychód z tytułu nieodpłatnie otrzymanych poręczeń; Spółka stanęła na stanowisku, że wielość poręczycieli nie powinna skutkować wzrostem wynagrodzenia z tytułu udzielonych poręczeń, a tym samym ewentualny przychód z tytułu otrzymania nieodpłatnych świadczeń należy ustalić od pierwotnej wartości udzielonego kredytu. Natomiast przychód dla Spółki z tytułu otrzymania nieodpłatnych świadczeń należy wyliczyć na podstawie najniższej ceny rynkowej poprzez porównanie oferty instytucji finansowych zajmujących się tego typu usługami. Dyrektor KIS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe prezentując pogląd, że co prawda wartość przychodu z tytułu nieodpłatnych poręczeń należy ustalić na podstawie cen rynkowych tego rodzaju usług, niemniej jednak każde poręczenie udzielone Spółce należy rozpatrywać odrębnie. Zdaniem Dyrektora KIS, każde z nich stanowi dla Spółki nieodpłatne świadczenie oraz skutkuje powstaniem przychodu z tego tytułu. Spółka zaskarżyła interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, który wydał wyrok na jej korzyść. Dyrektor KIS wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej „NSA”) skargę kasacyjną od wyroku WSA, zarzucając m.in. naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię polegającą na stwierdzeniu, że każde z udzielonych poręczeń nie stanowi odrębnego świadczenia uzyskanego nieodpłatnie, skutkującego powstaniem przychodu z tego tytułu. Zdaniem Dyrektora błędna wykładnia polegała również na przyjęciu, że istnienie odrębnych umów poręczenia zabezpieczających ten sam kredyt nie oznacza, że wynagrodzenie za udzielenie poręczenia należy ustalać odrębnie dla każdej z umów poręczenia. NSA oddalił skargę kasacyjną, wyjaśniając, że: „że istnienie odrębnych umów poręczenia, zabezpieczających ten sam kredyt nie oznacza, że wynagrodzenie za udzielenie poręczenia należy ustalać odrębnie dla każdej z umów poręczenia, bowiem w istocie prowadzi to jedynie do zwielokrotnienia jego wysokości. W dalszej części wyroku, NSA wyraźnie odrzucił argumentację organu stwierdzając, że: Ekonomiczny wymiar otrzymanej korzyści przez spółkę sprowadza się do możliwości skorzystania z kredytu bankowego. Odpowiedzialność poręczających (bez względu na ich liczbę) jest ograniczona tylko do wysokości kredytu. Zatem nie ma podstaw by twierdzić, że spółka uzyskała przychód w wysokości wartości poręczenia udzielonego do 2-krotności kwoty kredytu tylko dlatego, że poręczenie zostało udzielone przez 2 podmioty.

Tematyka: poręczenie kredytu, nieodpłatne świadczenia, Spółka, Dyrektor KIS, interpretacja, poręczenia udzielone, NSA, WSA, kredytobiorca, instytucje finansowe, wartość przychodu

Ekonomiczny wymiar otrzymanej korzyści przez spółkę sprowadza się do możliwości skorzystania z kredytu
bankowego. Odpowiedzialność poręczających (bez względu na ich liczbę) jest ograniczona tylko do
wysokości kredytu. Zatem nie ma podstaw by twierdzić, że spółka uzyskała przychód w wysokości wartości
poręczenia udzielonego do 2-krotności kwoty kredytu tylko dlatego, że poręczenie zostało udzielone przez 2
podmioty.
Komentowany wyrok zapadł w następującym stanie faktycznym: Spółka wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji
Skarbowej (dalej „Dyrektor KIS”) z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, wskazując, że zaciągnęła kredyt
inwestycyjny w wysokości 22 987,000 zł na okres 13 lat. Kredyt ten został poręczony przez dwie osoby fizyczne
powiązane ze spółką. Poręczenie miało charakter solidarny i warunkowy a w umowach poręczenia określono
zdarzenia, których zaistnienie powodowało odpowiedzialność poręczycieli. Poręczenia zostały udzielone
nieodpłatnie.
Na tle powyższego stanu faktycznego, Spółka zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
z następującymi pytaniami:
1. czy w przypadku uznania, że poręczenie udzielone Spółce będzie stanowić przychód z tytułu otrzymania
nieodpłatnych świadczeń, podstawą ustalenia wartości przychodu będzie wartość udzielonego kredytu;
2. w oparciu o jakie kryteria należy ustalić przychód z tytułu nieodpłatnie otrzymanych poręczeń;
Spółka stanęła na stanowisku, że wielość poręczycieli nie powinna skutkować wzrostem wynagrodzenia z tytułu
udzielonych poręczeń, a tym samym ewentualny przychód z tytułu otrzymania nieodpłatnych świadczeń należy
ustalić od pierwotnej wartości udzielonego kredytu. Natomiast przychód dla Spółki z tytułu otrzymania nieodpłatnych
świadczeń należy wyliczyć na podstawie najniższej ceny rynkowej poprzez porównanie oferty instytucji finansowych
zajmujących się tego typu usługami.
Dyrektor KIS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe prezentując pogląd, że co prawda wartość przychodu z tytułu
nieodpłatnych poręczeń należy ustalić na podstawie cen rynkowych tego rodzaju usług, niemniej jednak każde
poręczenie udzielone Spółce należy rozpatrywać odrębnie. Zdaniem Dyrektora KIS, każde z nich stanowi dla Spółki
nieodpłatne świadczenie oraz skutkuje powstaniem przychodu z tego tytułu.
Spółka zaskarżyła interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, który wydał wyrok na jej
korzyść. Dyrektor KIS wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej „NSA”) skargę kasacyjną od wyroku
WSA, zarzucając m.in. naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię polegającą na
stwierdzeniu, że każde z udzielonych poręczeń nie stanowi odrębnego świadczenia uzyskanego nieodpłatnie,
skutkującego powstaniem przychodu z tego tytułu. Zdaniem Dyrektora błędna wykładnia polegała również na
przyjęciu, że istnienie odrębnych umów poręczenia zabezpieczających ten sam kredyt nie oznacza, że
wynagrodzenie za udzielenie poręczenia należy ustalać odrębnie dla każdej z umów poręczenia.
NSA oddalił skargę kasacyjną, wyjaśniając, że: „że istnienie odrębnych umów poręczenia, zabezpieczających ten
sam kredyt nie oznacza, że wynagrodzenie za udzielenie poręczenia należy ustalać odrębnie dla każdej z umów
poręczenia, bowiem w istocie prowadzi to jedynie do zwielokrotnienia jego wysokości. W dalszej części wyroku, NSA
wyraźnie odrzucił argumentację organu stwierdzając, że: Ekonomiczny wymiar otrzymanej korzyści przez spółkę
sprowadza się do możliwości skorzystania z kredytu bankowego. Odpowiedzialność poręczających (bez względu na
ich liczbę) jest ograniczona tylko do wysokości kredytu. Zatem nie ma podstaw by twierdzić, że spółka uzyskała
przychód w wysokości wartości poręczenia udzielonego do 2-krotności kwoty kredytu tylko dlatego, że poręczenie
zostało udzielone przez 2 podmioty.

Komentarz
Zasadniczo bezspornym jest fakt, że uzyskanie bezpłatnego poręczenia kredytu powoduje powstanie po stronie
kredytobiorcy przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń (tak uznał zarówno Dyrektor KIS jak i WSA w Lublinie).
Wartości tego przychodu określa się na podstawie art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym
od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. Nr 1406 ze zm.; dalej: PDOPrU), zgodnie z którym wartość nieodpłatnych
świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub
praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu
i miejsca udostępnienia.

Zatem, wartość przychodu z tytułu nieodpłatnych poręczeń należy ustalić na podstawie cen rynkowych tego rodzaju
usług stosowanych przykładowo przez instytucje finansowe. Zwyczajowo zaś wynagrodzenie za usługę poręczenia
zobowiązań kredytowych jest prowizja wyrażana jako procent udzielonego kredytu.
Co istotne dla kredytobiorców to, że nieodpłatne korzystanie z poręczeń udzielonych przez kilka podmiotów nie
powoduje konieczności ustalania wynagrodzenia (a w konsekwencji przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń)
w odniesieniu do każdej z umowy poręczenia. Poręczyciele bowiem zabezpieczają ten sam kredyt, oraz ponoszą
odpowiedzialność solidarną tylko do jego wysokości. Odmienne podejście prowadziłoby do błędnego uznania, że
dany podmiot uzyskał korzyść z tytułu poręczenia o zwielokrotnionej wartości. W konsekwencji nieodpłatne
poręczenie kredytu przez kilka podmiotów, nie skutkuje zwielokrotnieniem wartości przychodu z tytułu nieodpłatnych
świadczeń u kredytobiorcy.
Komentowane orzeczenie NSA wpisuje się również w ugruntowaną linię orzeczniczą sądów administracyjnych, które
podkreślają, że zabezpieczenie kredytu przez kilka podmiotów daje taką samą gwarancję spłaty kredytu, jak
zabezpieczenie go przez jeden bank lub instytucję finansową, profesjonalnie świadczącą takie usługi. Wielość
poręczycieli nie powinna zatem skutkować wzrostem wynagrodzenia z tytułu udzielonego poręczenia (wyroku WSA
w Białymstoku z 23.4.2014 r., I SA/Bk 29/14,
; wyrok NSA z 15.12.2017 r., II FSK 3398/15,
).
Tym samym, ilość uzyskanych poręczeń zasadniczo pozostaje bez wpływu na wysokość przychodu z tytułu
nieodpłatnych świadczeń.
Komentowane orzeczenie NSA ma niewątpliwie wymiar praktyczny, bowiem powszechnie stosowaną praktyką jest
jednoczesne korzystanie z poręczeń kredytowych udzielonych przykładowo przez kilku udziałowców danej spółki.

Wyrok NSA z 18.12.2019 r., II FSK 19/18

Zasadniczo bezspornym jest fakt, że uzyskanie bezpłatnego poręczenia kredytu powoduje powstanie po stronie kredytobiorcy przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Wartości tego przychodu określa się na podstawie art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy z 15.2.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. Nr 1406 ze zm.; dalej: PDOPrU), zgodnie z którym wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.