Opłata rezerwacyjna to nie zaliczka i VAT rozliczać nie trzeba

Deweloper otrzymujący opłatę rezerwacyjną nie musi z tego tytułu rozpoznać obowiązku podatkowego w VAT. Opłata ta, zanim przekształci się w zaliczkę na poczet dostawy lokalu, nie rodzi skutków VAT. Interpretacja Dyrektora KIS jest korzystna dla deweloperów, ponieważ opłata rezerwacyjna jest traktowana jako rodzaj kaucji, która nie podlega rozliczeniu VAT do czasu przekształcenia w zaliczkę na poczet ceny lokalu.

Tematyka: opłata rezerwacyjna, VAT, zaliczka, kaucja, deweloper, interpretacja podatkowa, przepisy VAT, umowa deweloperska

Deweloper otrzymujący opłatę rezerwacyjną nie musi z tego tytułu rozpoznać obowiązku podatkowego
w VAT. A przynajmniej do czasu, gdy opłata przekształci się w zaliczkę na poczet dostawy lokalu.
Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.,
dalej jako: VATU), jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część
zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed
ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek
podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.
Wskazany przepis wprowadza pierwiastek „kasowości” do rozliczeń VAT, tj. nakłada obowiązek zapłaty podatku
w okresie, w którym podatnik uzyska określone wpływy pieniężne. To oczywiście dla podatnika niekorzystne,
w standardowym przypadku zapłata VAT ma miejsce dopiero po wykonaniu usługi lub dostawie towaru (inna sprawa,
że może on wówczas jeszcze nie uzyskać wynagrodzenia, co może być niekorzystne jeszcze bardziej).
Zdarzają się jednak wyjątki.
Czego dotyczyła sprawa?
Podatnik prowadzi działalność deweloperską. Podlega ona przepisom ustawy z 16.9.2011 r. o ochronie praw
nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (t.j. Dz.U. 2019 r. poz. 1805 ze zm., dalej jako: OchrNabU),
zgodnie z którą podatnik ma m.in. obowiązek prowadzenia bankowego rachunku powierniczego. Bank prowadzący
taki rachunek ewidencjonuje wpłaty i wypłaty odrębnie dla każdego nabywcy. Deweloper ma prawo dysponować
środkami wypłacanymi z rachunku powierniczego wyłącznie w celu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego.
Zgodnie z powszechną praktyką w branży, podatnik zawiera ze swoimi klientami umowy rezerwacji lokalu. Ci
wpłacają na rzecz podatnika tzw. opłaty rezerwacyjne – jako formę „deklaracji zainteresowania nabyciem danego
mieszkania”.
Jeżeli klient nie zdecyduje się na zakup lokalu i zrezygnuje z jego rezerwacji, opłata ta podlega zwrotowi. Jeśli jednak
dojdzie do kolejnego etapu (tj. zawarcia umowy przedwstępnej), wpłacona opłata rezerwacyjna podlega zaliczeniu na
poczet ceny lokalu. Co ważne, opłata rezerwacyjna trafia na rachunek powierniczy dewelopera nie w momencie
uiszczenia – a dopiero w momencie ewentualnego zawarcia umowy przedwstępnej.
Podatnik postanowił potwierdzić, czy otrzymanie opłaty rezerwacyjnej rodzi po jego stronie jakiekolwiek skutki
w zakresie VAT.
Stanowisko organu
Dyrektor KIS w interpretacji z 29.9.2020 r. (0114-KDIP4-3.4012.337.2020.2.MAT,
) potwierdził, że nie rodzi.
W szczególności, opłata rezerwacyjna nie jest bowiem zaliczką w rozumieniu art. 19a ust. 8 VATU.
Fiskus przypomniał, że „zaliczka” to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności.
Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną
dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi. Natomiast przez „przedpłatę” należy rozumieć określoną sumę
pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wpłacaną z góry w celu uzyskania gwarancji jego zakupu lub
wykonania usługi w określonym terminie. Stosownie do powyższego, zaliczka, jak również przedpłata, jako zapłata
na poczet przyszłej należności musi być powiązana z konkretną transakcją. Tu zaś takiego powiązania nie ma,
bowiem w momencie wpłaty nie jest jeszcze wiadomo, czy klient nabędzie mieszkanie.
Opłata rezerwacyjna jest zdaniem Dyrektora KIS rodzajem kaucji. Czyli sumy pieniężnej złożonej jako gwarancja
dotrzymania zobowiązania. Zabezpieczenie wykonania umowy, poprzez ustanowienie kaucji ma charakter
gwarancyjny, zabezpieczający, co oznacza, iż ustanowiona jest ona na wypadek, gdyby strona umowy, która złożyła
kaucję nie wywiązała się z niej.
Co ważne, taka kaucja, nie jest zaliczana na poczet ceny i z zasady podlega zwrotowi po zrealizowaniu warunków
umowy. Nie jest to otrzymanie części należności, a zatem nie można uznać jej ani za zaliczkę, ani za zadatek, ani
tym bardziej za przedpłatę lub ratę.
Przepisy VATU nie odnoszą powstania obowiązku podatkowego od uzyskania kaucji. Zatem opłata rezerwacyjna nie
rodzi po stronie dewelopera konieczności rozpoznania VAT w okresie jej uzyskania.

Komentarz
Przywoływana interpretacja jest dla dewelopera korzystna i wpisuje się w dość stabilną w tym zakresie praktykę
organów podatkowych. Ma zresztą swoje uzasadnienie, bowiem rzeczywiście w opisywanym przypadku opłata
rezerwacyjna jest „oderwana” od zasadniczego świadczenia. Same jej uiszczenie nie ma bezpośredniego związku
z późniejszą dostawą lokalu…
… ale do czasu. Zwróćmy uwagę, że Dyrektor KIS rozstrzygnął jedynie, że opłata rezerwacyjna nosi znamiona kaucji
i w efekcie nie rodzi skutków VAT jedynie w momencie wpłaty przez klienta - do chwili podpisania umowy
deweloperskiej. Trudno się zresztą dziwić, skoro o to właśnie podatnik pytał.
Jeżeli jednak zgodnie z postanowieniami umownymi, w momencie zawarcia umowy przedwstępnej kaucja zaliczona
jest na poczet ceny za lokal, dochodzi do jej przekształcenia w zaliczkę tudzież przedpłatę na poczet
skonkretyzowanej dostawy. Wówczas deweloper powinien już VAT rozliczyć (a dodatkowo, kwota trafia na rachunek
powierniczy, znacząco ograniczający możliwość dysponowania środkami). Tym samym, opisywana instytucja jedynie
odracza po stronie dewelopera to, co nieuniknione. Czyli, zapłatę VAT.

Interpretacja Dyrektora KIS z 29.9.2020 r., 0114-KDIP4-3.4012.337.2020.2.MAT

Interpretacja organu podatkowego potwierdza, że opłata rezerwacyjna nie jest zaliczką w rozumieniu przepisów VAT i nie generuje obowiązku rozliczenia podatku do czasu jej przekształcenia w zaliczkę na poczet ceny lokalu. Jednakże, gdy opłata zostaje zaliczona na poczet ceny, deweloper musi rozliczyć VAT.