Konfuzja w prawie podatkowym

Wygaśnięcie zobowiązań wspólnika wobec spółki osobowej poprzez konfuzję może skutkować brakiem powstania przychodu podatkowego po stronie wspólnika, nawet jeśli chodzi o odsetki od pożyczek. Sprawa dotyczy sytuacji, gdy spółka osobowa zostanie zlikwidowana bez formalnej procedury likwidacji, a majątek podzielony pomiędzy wspólników. Warto analizować konsekwencje prawne i podatkowe takiego procesu.

Tematyka: konfuzja w prawie podatkowym, wygaśnięcie zobowiązań, spółka osobowa, likwidacja, wspólnik, odsetki od pożyczek, interpretacja podatkowa, Naczelny Sąd Administracyjny

Wygaśnięcie zobowiązań wspólnika wobec spółki osobowej poprzez konfuzję, następującą w wyniku nabycia
przez niego wierzytelności spółki osobowej w związku z jej likwidacją, nie spowoduje powstanie przychodu
podatkowego po stronie wspólnika również w części dotyczącej odsetek od pożyczek – wynika z wyroku
Naczelnego Sądu Administracyjnego.
J.M. – wspólniczka „A.” sp.k., we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wskazał, że w przyszłości
spółka osobowa może zostać zlikwidowana bądź rozwiązana bez przeprowadzania formalnej likwidacji, wówczas jej
majątek zostanie podzielony pomiędzy wspólników. W chwili likwidacji może również okazać się, że J.M. będzie
dłużniczką wobec „A.” sp.k. z tytułu udzielonych bądź nabytych przez spółkę osobową oprocentowanych pożyczek.
W takim przypadku dojdzie do wygaśnięcia zobowiązania na skutek konfuzji, przy czym wygaśnięcie obejmie
zarówno kwotę główną z tytułu pożyczki, jak i odsetki do dnia likwidacji.
W związku z powyższym J.M. zwróciła się o wyjaśnienie: czy wygaśnięcie jej zobowiązań wobec „A.” sp.k.
poprzez konfuzję następującą w wyniku nabycia wierzytelności spółki wobec wnioskodawczyni w związku
z likwidacją spółki osobowej, spowoduje powstanie przychodu podatkowego po stronie J.M. - w części
dotyczącej odsetek od pożyczek?
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczek udzielonych
wnioskodawczyni przez „A.” sp.k. nie spełniają warunków uznania ich za środki pieniężne na podstawie art. 14 ust. 8
ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1426; dalej jako:
PDOFizU). W konsekwencji te wierzytelności powinny być traktowane jak inne niż środki pieniężne składniki majątku
otrzymane w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną. Zdaniem organu, wobec braku w prawie
podatkowym szczególnych regulacji dotyczących wygasania wierzytelności w wyniku konfuzji, kierując się autonomią
prawa podatkowego, wygaśnięcie wierzytelności w ten sposób należy potraktować jako szczególny rodzaj jej spłaty.
Wierzytelność wygasa bowiem w zamian za ekwiwalentne wygaśnięcie zobowiązań, pomimo że oba te zdarzenia
występują u jednej osoby. W rezultacie organ stwierdził, że w przypadku otrzymanych przez J.M. w związku
z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną wierzytelności, w stosunku do których nie stosuje się art. 14 ust. 8
PDOFizU, których należność wygasła wskutek konfuzji, wartość odsetek od pożyczek stanowi przychód podatkowy,
który powinien zostać zaliczony do przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej proporcjonalnie do udziału
J.M. w zysku spółki.
Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną interpretację podkreślając, że konfuzja nie jest czynnością, lecz
konsekwencją likwidacji spółki osobowej, polegającą na tym, iż w rękach tej samej osoby nastąpi połączenie prawa
i korelatywnie z nim sprzężonego obowiązku. Dopiero odpłatne zbycie wierzytelności nabytych jako składniki majątku
likwidacyjnego spółki osobowej skutkować będzie powstaniem przychodu dla osoby fizycznej, o ile pomiędzy
likwidacją spółki a odpłatnym zbyciem majątku nie upłynie okres określony w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b PDOFizU.
W konsekwencji otrzymanie przez skarżącą w związku z rozwiązaniem spółki osobowej wierzytelności wobec niej
o zwrot pożyczki pieniężnej wraz z odsetkami nie będzie powodowało powstania po jej stronie przychodu
podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną wyjaśniając, że zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 PDOFizU do
przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez
wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Pochodzą one bowiem ze środków
wcześniej opodatkowanych. Art. 14 ust. 8 PDOFizU rozszerzył zakres stosowania wyżej wymienionego przepisu,
uznając za środki pieniężne, które nie są uznawane za przychody należne również wartość wierzytelności uprzednio
zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności
z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od
opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na
rzecz otrzymującego je wspólnika.
W uzasadnieniu wyroku stwierdzono, że wierzytelności z tytułu odsetek od pożyczek udzielonych
wnioskodawczyni przez spółkę osobową wierzytelności powinny być traktowane jak inne niż środki
pieniężne składniki majątku otrzymane w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną. Sąd wskazał,
że organ podatkowy w zaskarżonej interpretacji zdaje się utożsamiać konfuzję ze zbyciem składnika
majątkowego. Tymczasem konfuzja nie jest czynnością, zaś brak stosunku zobowiązaniowego pomiędzy
odrębnymi podmiotami wyklucza jakiekolwiek świadczenie, w tym świadczenie nieodpłatne. Na skutek
konfuzji nie dochodzi do przyrostu majątku, a tym samym nie powstanie przychód podlegający
opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Konfuzja jest bowiem w istocie neutralna

podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych. W uzasadnieniu wyroku stwierdzono, że
jednoznaczne brzmienie art. 14 ust. 8 PDOFizU nie pozwala na objęcie opodatkowaniem odsetek od
wierzytelności otrzymanych przez wspólnika od spółki wraz z wierzytelnością z tytułu pożyczki udzielonej
wcześniej temu wspólnikowi przez spółkę, chyba że są to odsetki otrzymane tytułem spłaty od innej osoby,
w tym i innego wspólnika.
Wyrok NSA z 15.9.2020 r., II FSK 1493/18

Konfuzja w prawie podatkowym, zwłaszcza w kontekście wygaśnięcia zobowiązań wobec spółki osobowej, może prowadzić do nietypowych sytuacji podatkowych. Warto zwrócić uwagę na interpretacje organów podatkowych oraz sądowe wyroki w tej kwestii, aby uniknąć nieoczekiwanych konsekwencji podatkowych.