Interpretacja podatkowa chroni spółkę kapitałową też po przekształceniu
Jeżeli spółka przed przekształceniem była adresatem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego i zastosuje się do niej, to objęta zostanie ochroną prawną na wypadek zmiany, uchylenia lub nieuwzględnienia tej interpretacji. Artykuł omawia kwestie prawne związane z kontynuowaniem ochrony prawnej spółki kapitałowej po jej przekształceniu oraz warunki korzystania z indywidualnych interpretacji podatkowych w kontekście zmiany formy prawnej podmiotu gospodarczego.
Tematyka: interpretacja podatkowa, przekształcenie, spółka kapitałowa, ochrona prawna, sukcesja podatkowa, interpretacja indywidualna, zmiana formy prawnej, Naczelny Sąd Administracyjny, Wojewódzki Sąd Administracyjny
Jeżeli spółka przed przekształceniem była adresatem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego i zastosuje się do niej, to objęta zostanie ochroną prawną na wypadek zmiany, uchylenia lub nieuwzględnienia tej interpretacji. Artykuł omawia kwestie prawne związane z kontynuowaniem ochrony prawnej spółki kapitałowej po jej przekształceniu oraz warunki korzystania z indywidualnych interpretacji podatkowych w kontekście zmiany formy prawnej podmiotu gospodarczego.
Jeżeli spółka przed przekształceniem była adresatem indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego i w określonym stanie faktycznym zastosuje się do niej, to objęta zostanie ochroną prawną na wypadek zmiany, uchylenia lub nieuwzględnienia tej interpretacji. Również spółka powstała w wyniku przekształcenia innej spółki będącej osobą prawną, o której mowa w art. 93a § 1 pkt 1 ustawy z 29.8.1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325; dalej: OrdPU), na podstawie wskazanego przepisu wstąpi w to prawo. Następca prawny uzyska ochronę jednak tylko w takim zakresie i na takich samych warunkach, na jakich przysługiwałaby ona jego poprzednikowi prawnemu – wynika z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. „P.” sp. z o.o. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi telekomunikacyjne, głównie w zakresie telefonii komórkowej oraz dostępu do Internetu. Ze względów biznesowych podatniczka rozważa zmianę formy prawnej - przekształcenie ze spółki z o.o. w spółkę akcyjną w trybie art. 551 § 1 KSH, przy czym spółka akcyjna będzie kontynuować prowadzoną dotychczas działalność gospodarczą. Podatniczka uzyskała szereg indywidualnych interpretacji prawa podatkowego potwierdzających sposób ujęcia dla celów podatkowych czynności, transakcji lub zdarzeń, napotykanych przez nią w jej bieżącej działalności gospodarczej. W związku z powyższym wniosła o wydanie interpretacji indywidualnej: czy po zmianie formy prawnej ze spółki z o.o. w spółkę akcyjną będzie nadal korzystała - na zasadach określonych w art. 14k oraz nast. OrdPU – z pełnej ochrony prawnej wynikającej z otrzymanych indywidualnych interpretacji podatkowych, o których mowa w stanie faktycznym niniejszego wniosku, również w zakresie rozliczeń podatkowych z tytułu czynności/transakcji/zdarzeń dokonanych w okresach rozliczeniowych (miesiącach/kwartałach/latach) po zmianie formy prawnej? Minister Finansów uznał, że następca prawny zainteresowanego może skorzystać z ochrony, o jakiej mowa w art. 14k i art. 14m OrdPU wyłącznie wówczas, gdy zainteresowany, któremu udzielono interpretacji, zastosował się do niej przed dniem zmiany formy prawnej. Uzyska przy tym ochronę tylko w takim zakresie i na takich samych warunkach, na jakich przysługiwałaby jego poprzednikowi prawnemu. W rezultacie następca prawny podatnika, który zastosował się do interpretacji korzysta z ochrony w zakresie rozliczeń podatkowych dokonywanych przez podatnika przed dniem zmiany formy prawnej. Interpretacja nie daje jednak ochrony w zakresie rozliczeń własnych następcy prawnego po dniu zmiany formy prawnej ani też w zakresie rozliczeń dokonywanych przez podmioty inne niż adresat interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę podkreślając, że prawo w postaci ochrony wynikającej z art. 14k, art. 14m i art. 14l OrdPU powstaje w momencie zastosowania się przez zainteresowanego do interpretacji przed jej zmianą bądź uchyleniem. Oznacza to, że następca prawny zainteresowanego może przejąć uprawnienia gwarancyjne, wynikające z interpretacji prawa podatkowego udzielonej w indywidualnej sprawie pod warunkiem, że uprawnienia te przed przekształceniem nabył sam zainteresowany. Prawo do ochrony z tytułu uzyskanej interpretacji indywidualnej powstaje dopiero z powodu i w zakresie zastosowania się do niej przez jej adresata. Zgodnie z ogólną regułą sukcesji podatkowej następca może nabyć wyłącznie prawa nabyte i istniejące w momencie utraty bytu prawnego przez zainteresowanego. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok sądu I instancji i zaskarżoną interpretację indywidualną. Podkreślając, że w orzecznictwie sądów administracyjnych na tle spornego zagadnienia prezentowane są trzy linie orzecznicze, Naczelny Sąd Administracyjny podzielił stanowisko, że sukcesji uniwersalnej uregulowanej w OrdPU podlegają wszelkie prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, w tym także wynikające z interpretacji indywidualnych, a nie tylko te prawa, które zostały zrealizowane przez poprzednika. Dotyczy to także sytuacji, w której stan faktyczny wskazany we wniosku interpretacyjnym i wdanej na jego tle interpretacji dotyczy zdarzenia przyszłego, które ziści się dopiero po przekształceniu podmiotu. W takiej sytuacji również, w razie zastosowania się do interpretacji przez nowy podmiot, wywoła to ochronę określoną w art. 14k – 14m OrdPU, a następca prawny lub podmiot przekształcony uzyska ochronę tylko w takim zakresie i na takich samych warunkach, na jakich przysługiwałaby ona jego poprzednikowi prawnemu. W uzasadnieniu zaznaczono, że świetle opisanego przez skarżącą przekształcenia, ma dojść wyłącznie do modyfikacji zmiana formy prawnej spółki kapitałowej, bez zmiany przedmiotu jej działalności i sposobu jej prowadzenia. Zainteresowany w rozumieniu art. 14b § 1 OrdPU, uzyskując interpretację indywidualną otrzymuje tzw. ochronę z interpretacji indywidualnej, która aktualizuje się z chwilą zastosowania się do niej. To, że sam zainteresowany nie ma obowiązku zastosowania się do interpretacji, ale ma do tego prawo, nie oznacza, że związana z nią jest tylko swego rodzaju „ekspektatywa” ochrony prawnej, która nie pozwala mu na bezpieczne zaplanowanie i ułożenie podatkowo znaczących przedsięwzięć, w tym dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej. W przypadku akceptowanych prawem podatkowym przekształceń podmiotowych trudno uchylać skutki ochronne wynikające z udzielonej interpretacji tylko z tego powodu, że nie doszło do realizacji opisanego we wniosku o interpretację stanu podatkowoprawnego do określonego momentu. W ocenie Sądu, art. 93a § 1 pkt 1 OrdPU należy tak rozumieć, że wstąpienie „we wszelkie” przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki nie powinno być ograniczane tylko do takich praw lub obowiązków publicznoprawnych, które zostały „skonsumowane” w momencie przekształcenia danego podmiotu. Jednocześnie wyjaśniono, że przyjęta wykładnia nie dotyczy to sytuacji, gdy forma prawna podatnika ma znaczenie dla interpretacji przepisów prawa podatkowego, a więc jest elementem stanu faktycznego, do którego odnosi się interpretacja indywidualna. Wyrok NSA z 25.8.2020 r., II FSK 2023/18,
W orzecznictwie sądów administracyjnych przedstawione są trzy linie orzecznicze dotyczące sukcesji podatkowej w kontekście przekształceń podmiotowych. Istotne jest zastosowanie się do udzielonej interpretacji przed zmianą formy prawnej, aby zachować ochronę wynikającą z interpretacji podatkowej. Decyzje NSA i WSA wyjaśniają zasady dziedziczenia uprawnień gwarancyjnych z interpretacji prawa podatkowego.