Odszkodowanie za rozwiązanie umowy jako koszt podatkowy
Odszkodowania z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy przez podatnika mogą być zaliczone do kosztów podatkowych, jeśli istnieje związek z przychodami. Publikacja omawia przypadek spółki, która musiała wcześniej zakończyć najem powierzchni biurowej z uwagi na zmianę sytuacji gospodarczej. Sąd przyznał rację spółce, uchylając interpretację organu podatkowego. NSA potwierdził to stanowisko, akcentując, że pewne wydatki mogą ograniczać koszty i wpływać pozytywnie na osiągane przychody.
Tematyka: Odszkodowanie, koszty podatkowe, umowa, związki z przychodami, koszty uzyskania przychodów, sąd administracyjny, NSA, interpretacja podatkowa, wydatek w celu osiągnięcia przychodów, zmiana okoliczności gospodarczych
Odszkodowania z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy przez podatnika mogą być zaliczone do kosztów podatkowych, jeśli istnieje związek z przychodami. Publikacja omawia przypadek spółki, która musiała wcześniej zakończyć najem powierzchni biurowej z uwagi na zmianę sytuacji gospodarczej. Sąd przyznał rację spółce, uchylając interpretację organu podatkowego. NSA potwierdził to stanowisko, akcentując, że pewne wydatki mogą ograniczać koszty i wpływać pozytywnie na osiągane przychody.
Odszkodowania z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy przez podatnika wykazują związek z przychodami, a więc mogą być zaliczone do kosztów podatkowych, gdy podatnik ma na uwadze możliwość osiągnięcia, choćby nawet potencjalnie, jakiegoś przychodu, czy to z określonej innej transakcji, czy też na skutek redukcji kosztów ogólnych. Stan faktyczny Spółka była najemcą powierzchni biurowej, gdzie prowadziła swoją działalność i miała zarejestrowaną siedzibę. Umowa najmu została zawarta na okres pięciu lat - od listopada 2013 r. do października 2018 r. W czerwcu 2016 r. strony zmieniły umowę, postanawiając, że umowa będzie obowiązywała do lipca 2021 r. i do tego czasu stronom nie będzie przysługiwało prawo do wypowiedzenia umowy. Po tym czasie umowa miała zostać przedłużona na czas nieoznaczony z prawem do jej rozwiązania z zachowaniem 6-miesięcznego okresu wypowiedzenia. Ze względu na znaczne pogorszenie się koniunktury gospodarczej w sektorze transportu morskiego, w którym działa spółka, zaproponowała ona wynajmującemu wcześniejsze rozwiązanie umowy, gdyż musiała znacznie ograniczyć koszty bieżącej działalności. Dotychczas zajmowana powierzchnia biurowa, w związku z ograniczeniem zakresu działalności i liczby zatrudnianych pracowników, stała się dla spółki zbędna. Wynajmujący zgodził się na wcześniejsze rozwiązanie umowy, ale pod warunkiem otrzymania rekompensaty. Z uwagi na fakt, że w związku z zawarciem umowy poniósł istotne koszty aranżacji i wykończenia powierzchni najmu, a także biorąc pod uwagę to, że wcześniejsze rozwiązanie umowy spowodowałoby po stronie wynajmującego utratę spodziewanego przychodu z czynszu najmu (za okres do 2021 r.), strony postanowiły, że spółka zapłaci wynajmującemu zryczałtowane wynagrodzenie z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy. Wynagrodzenie to zostało ustalone w kwocie stanowiącej około 50% sumy utraconego czynszu i kosztów aranżacji i spółka je zapłaciła. Spółka złożyła wniosek o wydanie interpretacji podatkowej, wnosząc o potwierdzenie, że kwotę zapłaconego wynagrodzenia-rekompensaty może zaliczyć do kosztów podatkowych. Organ interpretujący uznał jednak, że nie może, gdyż wykładnia celowościowa przepisów podatkowych nie pozwala na przenoszenie na Skarb Państwa konsekwencji nieudanych gospodarczo działań podatnika. Cel rozumiany jako chęć minimalizacji strat nie może być utożsamiany z pojęciem zabezpieczenia źródła przychodów. Spółka zaskarżyła interpretację do sądu. Stan prawny Zgodnie z ogólną regułą określoną w art. 15 ust. 1 PDOPrU „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów”. Stanowisko WSA w Gdańsku Sąd przyznał rację spółce, wobec czego interpretację uchylił. Zdaniem sądu zapłata spornego wynagrodzenia ograniczyła konieczność ponoszenia innych wydatków przez spółkę, a więc ma wpływ na racjonalność wydatków w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ustawodawca nie stawia wprost wymogu, by poniesiony koszt przyniósł określony przychód, lecz by był poniesiony w celu jego osiągnięcia lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Konieczne jest uwzględnianie przyczyn, które sprawiają, że z powodów niezależnych od podatnika, którego działanie ma cechę racjonalności, przychód nie powstanie z uwagi na zmianę pierwotnych uwarunkowań gospodarczych. Należy kierować się przesłankami zdrowego rozsądku przy dokonywaniu oceny racjonalności poniesienia przez danego podatnika kosztu i oceniać sprawę przez pryzmat faktów zaistniałych po podjęciu decyzji o charakterze gospodarczym. W procesie działań gospodarczych przedsiębiorca dąży nie tylko do maksymalizacji przychodów, ale też do ograniczania kosztów ich uzyskania, przy czym obie te wielkości muszą być ujmowane globalnie. Wydatki na wynagrodzenie z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy najmu mogą zatem stanowić koszt uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 PDOPrU. W analizowanej sprawie związek z przychodem może przejawiać się choćby w zaoszczędzeniu kwoty niezbędnej do uiszczenia czynszu czy też innych wydatków związanych z funkcjonowaniem nierentownych obiektów. Konkludując, gospodarczo racjonalne decyzje, podejmowane pierwotnie w określonych warunkach, w związku z negatywną zmianą okoliczności (np. wzrostem cen, obniżeniem popytu, wzrostem kosztów, zmianą koniunktury), mogą skutkować koniecznością podejmowania działań zmierzających do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów i ponoszeniem w związku z tym wydatków, które można zakwalifikować do kosztów podatkowych. Sąd nakazał więc organowi interpretującemu wydanie interpretacji potwierdzającej stanowisko spółki. Stanowisko NSA NSA oddalił skargę kasacyjną organu, wskazując, że w dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej poniesienie pewnych wydatków (zapłata kwoty odszkodowania) może ograniczać wydatki, które zachwiałyby możliwością uzyskiwania przychodów z tytułu prowadzonej działalności. W przypadku odszkodowań, kar umownych i innych wydatków wynikających z odstąpienia lub przedterminowego rozwiązania umowy przez podatnika w orzecznictwie NSA przyjęto, że wykazują one związek z przychodami, gdy podatnik ma na uwadze możliwość osiągnięcia, choćby nawet potencjalnie, jakiegoś przychodu, czy to z określonej innej transakcji, czy też na skutek redukcji kosztów ogólnych, dotyczących całej działalności. Kluczowe jest istnienie związku przyczynowego, który wyraża się we wpływie (bezpośrednim lub pośrednim) ponoszonego kosztu na powstanie lub zwiększenie osiąganego przychodu lub we wpływie na zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła. Chodzi zatem o racjonalne rozstrzygniecie w tym zakresie, czy dany wydatek (koszt) może obiektywnie przyczynić się do realizacji pożądanego celu (osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła), co jednak oczywiście nie oznacza, że cel ten zostanie osiągnięty. Postuluje się przy tym interpretowanie prawa podatkowego w oparciu o tzw. wykładnię gospodarczą, czyli taką, która przewiduje m.in. przyjęcie, że podatnik działa i powinien działać w sposób typowy dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą i dąży do osiągnięcia zysku, a nie strat. Komentarz Zwróćmy uwagę na to, że w dobie osłabienia dynamiki gospodarczej spowodowanego pandemią COVID-19 sytuacje takie, jak opisana wyżej, mogą zdarzać się częściej niż przedtem. Warto więc wiedzieć, że korzystne dla podatników stanowisko sądów administracyjnych co do zaliczania do kosztów odszkodowań z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy można uznać za utrwalony kierunek orzeczniczy (zob. np. wyroki NSA: z 9.7.2019 r. II FSK 2442/17, z 2.7.2019 r. II FSK 2220/17 i z 4.10.2018 r. II FSK 2840/16). Dodajmy, że kierunek ten można w całej rozciągłości odnosić także do rozliczeń PIT (na gruncie art. 22 ust. 1 PDOFizU). Zauważmy też, że argumentacja, jaką posługują się sądy (zob. wyżej), pozwala kierunek ten odnosić nie tylko do umów najmu, ale także do innych długotrwałych umów, których wykonanie okaże się nieopłacalne za względu na zmianę okoliczności gospodarczych. W każdym jednak przypadku należy wykazać, że kwota poniesionego odszkodowania jest mniejsza od wydatków, które podatnik poniósłby, kontynuując wykonywanie umowy. wyrok NSA z 11.8.2020 r. II FSK 1074/18
W dobie osłabienia dynamiki gospodarczej, jak aktualnie spowodowanej pandemią COVID-19, zwraca się uwagę na korzystne dla podatników stanowisko sądów administracyjnych co do zaliczania odszkodowań do kosztów. Kierunek ten odnosi się nie tylko do umów najmu, ale także do innych długotrwałych umów, których wykonanie staje się nieopłacalne. Konieczne jest jednak udowodnienie, że kwota odszkodowania jest niższa od potencjalnych dalszych wydatków.