Darowizna zwrotna a VAT. Jak można zaszkodzić sobie i bliskim

Zbycie działek z majątku prywatnego a skutki na gruncie VAT to zagadnienie, które nadal wzbudza zainteresowanie. Artykuł porusza kwestię zwrotnej darowizny nieruchomości w kontekście opodatkowania VAT. Przedstawione są interpretacje prawa podatkowego dotyczące transakcji nieruchomościowych między członkami rodziny oraz stanowiska organów podatkowych. Sprawa wnioskodawczyni prowadzącej działalność gospodarczą jest studium przypadku, które pokazuje skomplikowane aspekty podatkowe i konsekwencje decyzji podatkowych.

Tematyka: darowizna zwrotna, VAT, działki prywatne, transakcje nieruchomościami, podatek od towarów i usług, interpretacja podatkowa

Zbycie działek z majątku prywatnego a skutki tegoż na gruncie VAT to temat stary jak świat. Wydawać by się
mogło, że powiedziano i napisano już o tym wszystko. Czasami jednak zdarzają się rozstrzygnięcia na tyle
ciekawe, że warto zagadnienie odświeżyć. Jedno z takich rozstrzygnięć dotyczy zwrotnej darowizny
nieruchomości.
Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106 ze zm., dalej
jako: VATU), podlega opodatkowaniu VAT również nieodpłatnie przekazanie przez podatnika towarów należących do
jego przedsiębiorstwa, a także wszelkie inne darowizny - jeżeli tylko podatnikowi przysługiwało, w całości lub
w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
W przypadku transakcji nieruchomościowych, zwłaszcza między członkami rodziny, ważny jest także art. 15 ust. 1 i 2
VATU. Przepisy te określają status podatnika VAT jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, w sposób
ciągły i dla celów zarobkowych.
Dopiero kombinacja zakładająca łączne spełnienie ww. warunków może skutkować opodatkowaniem darowizny
podatkiem VAT. Czasem jednak fiskus w swoich rozstrzygnięciach skupia się na jeszcze innych aspektach, mających
znaczenie dla zupełnie innych przejawów życia podatkowego. Oto dość świeży dowód jak pogmatwane i wzajemnie
poplątane bywają stany faktyczne w tym zakresie.
Czego dotyczyła sprawa?
Z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej wystąpiła córka podatniczki prowadzącej działalność gospodarczą.
Z uwagi na pogarszający się stan zdrowia, podatniczka przekazała drzewiej w drodze darowizny swojej córce m.in.
prawo wieczystego użytkowania działki wraz z posadowionymi na tym gruncie budynkami. Darowizna została
opodatkowana VAT jako nieodpłatna dostawa towarów.
Szczęśliwie, stan zdrowia podatniczki zaczął się poprawiać. Z tego względu, córka w pierwszej kolejności oddała
grunt wraz z budynkami swojej matce w odpłatną dzierżawę. Aby jednak nie kumulować zbędnych rozliczeń, strony
podjęły później decyzję o zwrotnej darowiźnie nieruchomości. Czyli o przywróceniu sytuacji do stanu pierwotnego.
Córka zamierzająca dokonać zwrotnej darowizny nabrała jednak wątpliwości co do tego, czy będzie z tego tytułu
podatnikiem VAT. Jej zdaniem – nie. W dużej mierze dlatego, że nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku
naliczonego przy nabyciu nieruchomości (to warunek wyrażony wprost w art. 7 ust. 2 VATU). Kobieta dość mocno
akcentowała jednak także fakt, że jej zdaniem po prostu nigdy nie prowadziła i nie prowadzi działalności
gospodarczej, nie jest więc podatnikiem VAT i ten temat w ogóle jej nie dotyczy.
Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 21.5.2020 r., 0114-KDIP1-1.4012.98.2020.2.IZ,
, zgodził się z tym,
że darowizna zwrotna nie będzie podlegać VAT. Kobiecie nie przysługiwało bowiem prawo do odliczenia podatku
naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości (skoro nabyła ją nieodpłatnie). Organ wyraźnie jednak
zaakcentował, że wnioskodawczyni prowadzi działalność opodatkowaną i jest podatnikiem podatku VAT. Wszystko
ze względu na dzierżawę nieruchomości na rzecz swojej matki. Charakter tej dzierżawy wykazuje bowiem wszystkie
cechy działalności gospodarczej.
I ta niekoniecznie oczekiwana przez wnioskodawczynię refleksja wywołała pewne napięcie. Interpretacja wydaje się
pozytywna, potwierdza bowiem stanowisko podatnika. Ale droga, jaką obrał organ do tego potwierdzenia może
wywołać dla stron transakcji nieoczekiwane perturbacje. Stąd pewnie pomysł o zaskarżeniu uzyskanej (formalnie
pozytywnej) interpretacji.
Stanowisko sądu
WSA w Szczecinie w wyroku z 14.10.2020 r., I SA/Sz 510/20,
zgodził się z fiskusem. Przypomniał bogate
orzecznictwo, zgodnie z którym na gruncie VATU możliwe jest wykluczenie z grona podatników tylko tych osób
fizycznych w przypadku, gdy ich majątek prywatny, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź
wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, służy celom osobistym. Jeżeli prywatny majątek
osoby fizycznej jest wykorzystywany w sposób ciągły dla celów zarobkowych oznacza to, że majątek ten jest
wykorzystywany do działalności gospodarczej a osoba ta działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1
VATU.

Sąd nie odniósł się zaś do kwestii opodatkowania samej darowizny zwrotnej. Nie było to bowiem przedmiotem
zaskarżenia.

Komentarz
Prawo podatkowe to system naczyń połączonych. Uzyskanie pozytywnego skutku na jednej płaszczyźnie może
okazać się całkiem niedźwiedzią przysługą na innych polach. Opisywana sprawa to dobry przykład takiego stanu
rzeczy.
Dla potwierdzenia braku opodatkowania VAT darowizny, wnioskodawczyni wcale nie potrzebowała brnąć
w argumentację o swoim braku prowadzenia działalności gospodarczej. Również i podatnik VAT może dokonać takiej
darowizny poza systemem VAT (co Dyrektor KIS zresztą potwierdził). Niestety, akcentując swój domniemany status,
w dodatku w tak newralgicznej kwestii jak transakcje nieruchomościowe między członkami rodziny, wnioskodawczyni
dała pretekst do rozpatrzenia tej kwestii przez fiskusa. Dała też do ręki solidne narzędzia – długotrwała, prowadzona
w sposób ciągły dzierżawa na cele prowadzenia działalności gospodarczej spełnia bowiem sama w sobie przesłanki
takiej działalności. A to oznacza, że wnioskodawczynię można nazwać podatnikiem VAT, wbrew jej własnemu
samopoczuciu. Zabrakło w tej materii wyczucia praktyki podatkowej.
Skutki mogą (choć nie muszą) być daleko idące. Przede wszystkim, wnioskodawczyni być może powinna była
opodatkować świadczone przez siebie usługi dzierżawy na przestrzeni kilku poprzednich lat. Zaniedbanie w tym
zakresie to zaległość, odsetki, sankcja VAT – a może też KKS. To także szereg innych uchybień (brak rejestracji,
brak prowadzenia ksiąg i ewidencji itp.). Dlaczego „być może”? Są pewne deski ratunku, zwłaszcza gdyby okazało
się, że kwota dzierżawy nie przekraczała rocznie 200.000 PLN (art. 113 ust. 1 VATU może przyjść z pomocą). Jest
jednak wielce prawdopodobne, że abstrahując od tej kwestii organ podatkowy zainteresuje się sytuacją
wnioskodawczynią nieco bliżej.
Ani Dyrektor KIS ani WSA nie podjęły także (bo formalnie nie mogły) mało eksponowanego wątku darowizny
pierwotnej. Z opisu faktów wynika, że podlegała ona opodatkowaniu VAT. W dużej mierze po to, by darczyńca nie
musiał dokonywać korekty wieloletniej podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 6 VATU. Pytanie tylko… skąd te
opodatkowanie? Oczywiście, być może darowizna miała miejsce w ciągu dwóch lat od znaczącego jej ulepszenia
stanowiącego pierwsze zasiedlenie. Ale lista haczyków jest w tym miejscu tak duża (np. kwalifikacja przedmiotu
darowizny jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, brak statusu pierwszego zasiedlenia przy jednoczesnym
braku możliwości skorzystania z art. 43 ust. 10 VATU), że organ podatkowy może i tej transakcji przyjrzeć się nieco
dokładniej. Tu „ofiarą” może być zaś matka wnioskodawczyni, która potencjalnie zawyżyła kwotę odliczonego
podatku naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości (przez brak ewentualnej korekty wieloletniej). Znów
zabrakło wyczucia.
Morał z tej historii jest taki: bez szerszej perspektywy w ocenie skutków podatkowych, nawet uzyskując pozytywne
rozstrzygnięcie można zaszkodzić sobie i innym (co gorsza, także członkom rodziny). Ta historia może się rzecz
jasna dla obydwu stron zakończyć dobrze, co jednak trudno ocenić nie znając wszystkich faktów. Może się jednak
także zakończyć nie najlepiej – i to również dla obydwu stron. Podatek VAT jest z natury rzeczy neutralny, ale
w pewnych przypadkach może odbić się czkawką. W tym wypadku o tyle dokuczliwą, że wywołaną przez samego –
jak się okazuje – podatnika.

Wyrok WSA w Szczecinie z 14.10.2020 r., I SA/Sz 510/20

Prawo podatkowe jest systemem skomplikowanym, a skutki decyzji podatkowych mogą być nieoczywiste. Opisana sprawa darowizny zwrotnej nieruchomości ukazuje, jak nawet pozytywne rozstrzygnięcie może prowadzić do nieprzewidzianych konsekwencji. Brak wyczucia praktyki podatkowej może skutkować zaległościami podatkowymi i innymi uchybieniami. Morał z historii jest jasny: nawet przy pozytywnym wyniku można zaszkodzić sobie i bliskim, nie uwzględniając szerszej perspektywy w ocenie skutków podatkowych.