Minister Finansów objaśnia jak dokumentować WDT

Publikacja objaśnia zasady dokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dla celów podatku VAT. Podatnicy dowiadują się, jakie dokumenty są niezbędne do potwierdzenia przemieszczenia towarów do innego kraju UE w celu stosowania 0% stawki VAT. Ministerstwo Finansów omawia nowe przepisy unijne i krajowe dotyczące dokumentacji oraz domniemanie dotyczące WDT, przypominając o konieczności posiadania kompletnych i poprawnych dokumentów.

Tematyka: Minister Finansów, dokumentowanie WDT, podatek VAT, przemieszczenie towarów, 0% stawka VAT, objaśnienia podatkowe, unijne przepisy VAT, polskie przepisy VAT, domniemanie WDT, pakiet quick fix

Publikacja objaśnia zasady dokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dla celów podatku VAT. Podatnicy dowiadują się, jakie dokumenty są niezbędne do potwierdzenia przemieszczenia towarów do innego kraju UE w celu stosowania 0% stawki VAT. Ministerstwo Finansów omawia nowe przepisy unijne i krajowe dotyczące dokumentacji oraz domniemanie dotyczące WDT, przypominając o konieczności posiadania kompletnych i poprawnych dokumentów.

 

Wygląda na to, że publikacja objaśnień podatkowych z zakresu VAT w przededniu Świąt Bożego Narodzenia
staje się nową świecką tradycją. W ubiegłym roku w tym właśnie czasie ukazały się objaśnienia odnośnie
obowiązkowego MPP oraz „białej listy”. Tym razem pod choinką podatnicy znaleźli objaśnienia z 17.12.2020
r. w sprawie dokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dla celów podatku od towarów
i usług.
Każdy podatnik dokonujący WDT doskonale zdaje sobie sprawę z konieczności zbierania dokumentów
potwierdzających, że towar został przemieszczony do innego kraju UE. To fundamentalny warunek stosowania 0%
stawki VAT, zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz.
106 ze zm. dalej jako: VATU). Każdy podatnik wie też doskonale, że czasem zebranie odpowiednich dowodów na
czas to wyczyn nie lada.
I wiele się w tym zakresie w ostatnich latach w krajowej praktyce nie zmieniło. Oto bowiem przede wszystkim nie
zmieniły się same przepisy. Również Dyrektor KIS w wydawanych interpretacjach indywidualnych nieprzerwanie
liberalnie traktuje kryteria dowodowe, akceptując właściwie każdy sensowny dokument potwierdzający dostawę do
innego kraju UE jako spełniający wymogi z art. 42 ust. 3 i ust. 11 VATU. Nadal jednak gdy przychodzi co do czego (tj.
do kontroli podatkowej), organy okazują się drobiazgowe, wypominają brak każdej pieczątki i ochoczo 0% stawkę
VAT kwestionują. A sądy takie podejście podtrzymują, często z dużym urokiem i eufemistycznie jak np. WSA
w Opolu, który w wyroku z 10.3.2017 r., I SA/Op 9/17, 
 uznał względem analizowanej transakcji, że „(…) nie
była to najlepiej udokumentowana WDT, skoro faktura nie zawierała pieczątki i podpisu odbiorcy, na CMR bez
numeru brak jest pieczątki i podpisu odbiorcy oraz daty odbioru. Wprawdzie jest on podpisany przez przewoźnika, ale
brak jest potwierdzenia odbioru przez nabywcę”.
Skąd więc pomysł na publikację objaśnień podatkowych w tej akurat materii?
Sprawcą zamieszania jest tzw. pakiet quick fix, czyli kilka istotnych zmian w rozliczeniach VAT międzynarodowych
transakcji towarowych. Jednym z fundamentów tych zmian jest Rozporządzenie Wykonawcze Rady UE 2018/1912
z 4.12.2018 r. w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz.Urz. UE
L z 2018 r. Nr 311, s. 10), zmieniające rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z 15.3.2011 r.
ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
dodanej (Dz.Urz. UE L z 2011 r. Nr 77, str. 1, dalej: WykVATDyrR). Ustanawia ono reguły odnośnie sposobu
dokumentacji WDT.
Reguły te, a zwłaszcza ich relacja do przepisów VATU budzą wątpliwości. Przepisy unijne ustanawiają bowiem
domniemanie (wzruszalne), zgodnie z którym jeśli dostawca towaru do innego kraju UE posiada dany zestaw
dokumentów, organy winny zakładać, że faktycznie doszło do WDT.
To dość zawiła konstrukcja prawna. Ministerstwo Finansów wskazuje więc, że celem objaśnień jest określenie relacji
między przepisami unijnymi a tymi wynikającymi z VATU. Dodatkowo, dotykają one także kwestii interpretacji nowych
przepisów (co do instytucji domniemania oraz samych zasad dokumentowania WDT). Co jeszcze ciekawsze jednak,
Minister Finansów wskazuje także na interpretację przepisów VATU w zakresie dokumentowania transakcji unijnych.
Które przepisy ważniejsze: polskie, czy unijne?
To (zupełnie celowo) źle postawione pytanie. Wbrew pozorom, nie wolno bowiem szukać stosunku podrzędności
albo nadrzędności między art. 45a WykVATDyrR a art. 42 ust. 3-5 i ust. 11 VATU. Przepisy te regulują bowiem coś
zupełnie innego.
Art. 45a WykVATDyrR określa bowiem wspomniane już domniemanie. W przypadku spełnienia przewidzianych
warunków można domniemywać, że doszło do WDT. Nie zwalnia to jednak podatnika ze spełnienia warunków z art.
42 VATU w zakresie odpowiedniej dokumentacji. Rodzi to oczywistą konkluzję, że najlepiej posiadać dokumentację
spełniającą warunki z obydwu przepisów. Inna sprawa, że niespełnienie warunków unijnych nie oznacza wcale, że
podatnik nie ma prawa do skorzystania ze stawki 0% VAT. Całe szczęście, bo spełnienie tych warunków bywa
absurdalnie trudne. A czasem jest po prostu niemożliwe (np. w przypadku przewozu towaru własnym środkiem
transportu).
Wniosek: dla zastosowania stawki 0% VAT nadal znaczenie mają wyłącznie przepisy VATU. Niektórzy
przedstawiciele praktyki podatkowej twierdzą więc, że art. 45a WykVATDyrR w zasadzie w ogóle nie zmienia sytuacji
dostawców unijnych. To jednak wniosek zbyt daleko idący. Spróbujmy wyjaśnić to w kolejnym akapicie.




Co z tym „domniemaniem”?
Domniemanie zawarte w art. 45a WykVATDyrR jest wzruszalne. Mówiąc po ludzku, nawet jeśli podatnik podejmie
trud kolekcjonowania wszystkich dowodów wskazanych w tym przepisie, organ podatkowy może przyjść i względem
0% stawki VAT powiedzieć: non possumus.
Tyle tylko, że w takiej sytuacji organ podatkowy musi koniecznie przedstawić dowody, że towary wcale nie dotarły do
innego kraju UE. Nie wystarczy jedynie „podejrzenie”. Ani – jak się wydaje – przykładowo także kwestionowanie
celowości łańcucha dostaw. Jeśli podatnik posiada dowody określone w art. 45a WykVATDyrR, na fiskusa
przeniesiony zostaje ciężar przeprowadzenia przeciwdowodu.
I to jest realna korzyść dla podatnika. Swoista tarcza chroniąca przed drobiazgową kontrolą. Inna sprawa, że fiskus
może także weryfikować prawidłowość lub autentyczność dowodów. Jeśli stwierdzi stosowne naruszenia,
domniemanie traci swą magiczną moc.
Dokumentowanie po europejsku
Minister Finansów poświęcił w objaśnieniach wiele miejsca na „praktyczną” analizę zasad dokumentowania WDT
zgodnie z art. 45a WykVATDyrR (a więc w sposób skutkujący powstaniem domniemania). Mamy tam nawet klika
przykładowych scenek rodzajowych „z życia”. W tym miejscu nie ma jednak sensu powielać tych przykładów.
Zwłaszcza, że nie są one zbyt rewolucyjne i nie wnoszą wiele więcej wobec tego, co wynika z samych przepisów
wprost. Kilka wniosków jest jednak ciekawych (co nie znaczy, że rewolucyjnych):
• możliwość posługiwania się zbiorczym oświadczeniem nabywcy transportującego towar – pod warunkiem, że
oświadczenie zawiera wszystkie niezbędne dane odrębnie dla każdej z dokonanych dostaw, jednak bez konieczności
powielania na jednym dokumencie danych wspólnych wszystkim dostawom;
• instrukcyjny charakter terminu doręczenia oświadczenia – przekroczenie go nie będzie problemem. Choć Minister
Finansów między wierszami zdaje się ograniczać go terminem do złożenia deklaracji za dany okres (a więc 25 dzień
miesiąca po);
• definiowanie niezależności wystawców dokumentów – w oparciu o pojęcie podmiotów powiązanych;
• dowolność formy dokumentacji (elektroniczne czy wydruki z ERP też są OK).
Dokumentowanie po polsku
Minister Finansów nie mógł powstrzymać się także od wygłoszenia kilku mądrości odnośnie zasad dokumentowania
WDT na bazie VATU. Wspomina więc m.in. o relacji między dowodami głównymi (art. 42 ust. 3 VATU)
a uzupełniającymi (art. 42 ust. 11 VATU). O formie dokumentów. A także o tym, że nie liczy się ilość, a jakość.
Wszystko podlane (nie najświeższym) sosem powołującym się na orzecznictwo NSA, co ciekawe bowiem to
orzecznictwo mniej więcej sprzed dekady.
Nie ma sensu się nad tą częścią objaśnień rozwodzić. Niczego nowego bowiem w tym miejscu się nie dowiadujemy.
Znamienna jest jednak pointa – swoiste memento: należy pamiętać, że w każdym przypadku właściwy organ
podatkowy może dokonać oceny prawidłowości, w tym autentyczności poszczególnych dowodów posiadanych przez
podatnika, jak również dokonać oceny czy posiadane dowody rzeczywiście potwierdzają dokonanie WDT. Czyli:
teoria teorią, ale każda sytuacja jest indywidualna. Gdy dojdzie np. do kontroli podatkowej, organ może weryfikować
daną transakcję z należytą drobiazgowością.
Może jednak te „domniemanie” opisywane kilka akapitów wyżej ma jakiś sens…

Komentarz
Faktem jest, że pewna część podatników niespecjalnie zrozumiała cel wejścia w życie art. 45a WykVATDyrR. Można
więc przyjąć, że Minister Finansów wsłuchał się w te głosy i postanowił wyjaśnić wątpliwości w formie objaśnień
podatkowych zgodnie z art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z 29.8.1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U z 2019 r. poz. 900 ze
zm., dalej: OrdPU). Przypomnijmy, że objaśnienia mają moc ochronną zgodnie z art. 14n § 4 pkt 1 OrdPU. Zatem –
słowa uznania dla fiskusa.
Problem polega na tym, że treść omawianych objaśnień to tak naprawdę synteza samych przepisów VATU
i WykVATDyrR, uzupełniona o zapisy uzasadnienia do ustawy wprowadzającej pakiet quick fix oraz (przede
wszystkim) treść wydanych przez Komisję Europejską w grudniu 2019 r. not wyjaśniających w sprawie zmian
w zakresie unijnego podatku VAT w odniesieniu do procedur magazynu typu call-off stock, transakcji łańcuchowych
i zwolnień wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów. Trudno więc w objaśnieniach znaleźć rozwiązanie jakiegoś
praktycznego problemu bądź kontrowersji. W szczególności zaś, trudno w nich znaleźć coś, czego nie
wiedzielibyśmy już wcześniej, śledząc losy legislacji wokół pakietu quick fix.
W dodatku, Ministrowi Finansów nie udało się uniknąć określeń niejednoznacznych. Przykładowo, na stronie 5



stwierdza, że w celu zastosowania zwolnienia (stawki 0%) dla WDT, podatnik nadal może udowodnić (podkreślenie
autora) zgodnie z art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 42 ust. 3-5 i 11 VATU, że towary (…) zostały wywiezione
z terytorium kraju (…) na zasadach i na podstawie dowodów wskazanych w tych przepisach. Bazując na treści
przepisów VATU, samych objaśnień ale także znanej od zarania praktyki podatkowej doskonale wiemy, że podatnik
musi udowodnić wywóz towarów.
Tak czy owak, każdy znaleziony pod choinką prezent świąteczny powinien nas cieszyć.

Objaśnienia podatkowe z 17.12.2020 r. w sprawie dokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów
dla celów podatku od towarów i usług







 

Ministerstwo Finansów wyjaśnia, że objaśnienia podatkowe mają charakter informacyjny, mając na celu rozwiązanie wątpliwości podatników. Pomimo syntetycznej treści, objaśnienia stanowią ważne źródło informacji o zasadach dokumentowania WDT zgodnie z przepisami VATU i WykVATDyrR, oraz relacji między nimi.