Spełnienie przez zażalenie wymagań właściwych odwołaniu

W publikacji omawiane jest zażalenie na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego dotyczące nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzjom nieostatecznym. Skarżący zarzucał organom zbyt późne rozpatrzenie kwestii zobowiązania podatkowego, a także brak uprawdopodobnienia, że zaległości nie zostaną uregulowane. Po odrzuceniu zażalenia przez organ podatkowy, sprawa trafiła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który uchylił zaskarżone postanowienie.

Tematyka: zażalenie, postanowienie, organ podatkowy, rygor natychmiastowej wykonalności, Wojewódzki Sąd Administracyjny, interpretacja prawa, konstytucyjne prawa jednostki

Jeżeli z treści zażalenia można wyczytać zarzuty stawiane postanowieniu oraz żądanie wnoszącego, to
środkowi zaskarżenia nie można przypisać braków formalnych - orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny
w Gdańsku.
Opis stanu faktycznego
Postanowieniem z (...) 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzjom
nieostatecznym w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług wynikającego
z wystawionych faktur VAT.
Korzystając z przysługującego prawa, strona z zachowaniem ustawowego terminu złożyła zażalenie na powyższe
postanowienie. Skarżący zarzucił organom podatkowym zbyt późne rozpatrzenie kwestii jego zobowiązania
podatkowego za lata 2014 - 2015, a w konsekwencji wydanie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej
wykonalności przed końcem przedawnienia zobowiązania podatkowego, który jest krótszy niż 3 miesiące. Podatnik
wskazał również, że Naczelnik US nie uprawdopodobnił swojego stanowiska, że zobowiązania nie zostaną
wykonane. Ponadto, kwestionując zasadność wydanych decyzji wymiarowych oraz rozliczonych faktur, podniósł
zarzut przedawnienia zobowiązania.
Pismem z 19.11.2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wezwał stronę do usunięcia, w terminie 7 dni, braków
zażalenia poprzez jego uzupełnienie o elementy, o których mowa w art. 222 ustawy z 29.8.1997 r. Ordynacja
podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, dalej: OrdPU), przy czym pouczono stronę, że nieusunięcie braków
w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania spowoduje pozostawienie go bez rozpatrzenia.
Strona nie uzupełniła braków formalnych zażalenia, a wyznaczony termin upłynął bezskutecznie, co spowodowało,
że organ pozostawił zażalenie skarżącego bez rozpatrzenia, bowiem w jego ocenie nie spełniało ono warunków
wynikających z art. 222 OrdPU.
Skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który uchylił zaskarżone
postanowienie.
Z uzasadnienia
W niniejszej sprawie podstawą prawną zaskarżonego postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej
wykonalności było istnienie przesłanki z art. 239a w zw. z art. 239b § 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 4, § 2 oraz § 3 OrdPU.
Stosownie do treści tych przepisów, decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności,
gdy organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne
w zakresie innych należności pieniężnych (pkt 1) lub strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej
wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub
zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia (pkt 2), lub okres do upływu terminu
przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące (pkt 4).
Podstawowe wątpliwości strony zachodziły w zakresie przesłanki z § 2 tego przepisu, który stanowi, że przepis § 1
stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane.
Zdaniem skarżącego, organ podatkowy nie uprawdopodobnił powyższej okoliczności. Skarżący powołał się także na
prezentowane w orzecznictwie wypowiedzi, zgodnie z którymi konieczne jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie
wynikające z takiej decyzji nie zostanie wykonane, w szczególności poprzez wskazanie okoliczności związanych
z sytuacją majątkową i finansową zobowiązanego, czy też ze zwlekaniem z regulowaniem innych należności
publicznoprawnych. Strona wniosła także zarzut przedawnienia.
W tym miejscu należy podkreślić, że jeżeli z treści zażalenia można wyczytać zarzuty stawiane postanowieniu oraz
żądanie wnoszącego, to środkowi zaskarżenia nie można przypisać braków formalnych. Taka sytuacja niewątpliwie
zaistniała w niniejszej sprawie. W ocenie sądu strona sformułowała zarzuty, wskazując konkretne przepisy
i przytaczając orzeczenie w celu poparcia swych twierdzeń, co w sposób oczywisty wskazuje, że skarżący wniósł
o to, by organ odwoławczy orzekł co do istoty sprawy. Zatem złożone przez skarżącego zażalenie z 8.10.2019 r. nie
zawierało braku formalnego, który uniemożliwiał merytoryczne rozpoznanie sprawy.
Kluczowym dla przyjętej przez Sąd oceny był również fakt, że skarżący w postępowaniu nie korzystał z usług
zawodowego pełnomocnika. Tym samym, nie może dziwić treść składanych przez niego w toku postępowania pism.

Brak profesjonalnego sformułowania żądania, nie może przy tym stanowić przeszkody do rozpatrzenia zażalenia.
Natomiast niezręczny sposób formułowania zarzutów zażalenia, nie może być traktowany jako brak formalny
skutkujący pozostawieniem zażalenia bez rozpatrzenia, skoro z jego treści jednoznacznie wynika, że strona
kwestionuje ustalenia organu i nie zgadza się z wydanym rozstrzygnięciem.
Dlatego też, mając na względzie okoliczności sprawy, nie można podzielić stanowiska organu II instancji, że sporne
zażalenie zawierało wyłącznie zarzuty przeciw decyzjom określającym zobowiązanie podatkowe oraz, że
uniemożliwiło organom administracji podatkowej rozpoznanie sprawy. Argumenty strony powołane w treści zażalenia
w sposób oczywisty i wyraźny odnoszą się do postanowienia o nadaniu decyzjom rygoru natychmiastowej
wykonalności.
Zgodzić się należy z organem odwoławczym, że art. 222 OrdPU w zw. z art. 239 OrdPU wskazują na wymagania
szczególne, które musi spełniać zażalenie, jednakże wymagań tych nie należy traktować w sposób zbyt
formalistyczny, skoro z treści pisma skarżącego w sposób wystarczający wynika, że jego intencją jest ponowne
przeanalizowanie zgłoszonego zarzutu przedawnienia oraz prawidłowości nadania decyzjom nieostatecznym rygoru
natychmiastowej wykonalności.
Warto podkreślić, że również organ I instancji nie miał żadnych wątpliwości, że zażalenie spełnia wszystkie wymogi
formalne, gdyż przekazując je w trybie art. 227 OrdPU. Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej odniósł się do
zarzutów strony w zakresie przedawnienia oraz okoliczności o których mowa w art. 239b § 1 i 2 OrdPU
Zdaniem sądu zaprezentowana przez organ odwoławczy interpretacja art. 222 OrdPU narusza art. 220 OrdPU oraz
godzi w konstytucyjne prawa jednostki. Zgodnie z art. 78 Konstytucji RP, każda ze stron ma prawo do zaskarżenia
orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji. W świetle zatem Konstytucji, jednostce przysługuje prawo
zaskarżania decyzji organów administracji publicznej. Dokonana przez organ odwoławczy wykładnia prawa stanowi
naruszenie granic formalizmu procesowego.

Komentarz
Zgodzić się należy z orzeczeniem wydanym przez WSA w Gdańsku, w którym wyraźnie podkreślono, że jeżeli
z treści zażalenia można wyczytać zarzuty stawiane postanowieniu oraz żądanie wnoszącego, to nie można mu
przypisać braków formalnych. W art. 168 OrdPU ustawodawca wyraźnie wskazał, że przez podanie należy rozumieć
w szczególności żądania, wyjaśnienia, ale także odwołania, zażalenia, ponaglenia, czy inne wnioski. W przepisach
prawa podatkowego przyjęto zatem szeroką definicję podania. W myśl przepisu art. 168 § 2 i 3 OrdPU każde podanie
winno spełniać minimalne wymogi formalne, a więc m.in.: określać żądanie, wskazywać osoby, od której pochodzi
podanie, adres tej osoby oraz jej podpis. Dodatkowe wymogi dla podania mogą przewidywać przepisy szczególne,
jak choćby przepis art. 222 OrdPU, który stanowi, że w odwołaniu strona powinna wskazać zarzuty przeciw decyzji,
określić istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania, wskazać dowody uzasadniające to żądanie.
W ocenie WSA w Gdańsku, podatnik spełnił te wymogi, zaś brak profesjonalnego sformułowania żądania nie może
stanowić przeszkody w rozpatrzeniu zażalenia. Tym bardziej, że podatnik nie był reprezentowany przez
profesjonalnego pełnomocnika. Sąd uznał więc, że niezręczny sposób formułowania zarzutów nie może być
traktowany jako brak formalny powodujący pozostawienie zażalenia bez rozpatrzenia, skoro z jego treści
jednoznacznie wynika, że strona kwestionuje ustalenia organu i nie zgadza się z wydanym rozstrzygnięciem.
W konsekwencji Sąd uznał, że zaprezentowana przez organ podatkowy interpretacja art. 222 OrdPU godziła
w konstytucyjne prawa jednostki, gdyż zgodnie z przepisem art. 78 Konstytucji RP każda ze stron ma prawo do
zaskarżenia orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji, w tym prawo do zaskarżania decyzji organów
administracji publicznej.

Wyrok WSA w Gdańsku z 15.12.2020 r., I SA/Gd 140/20

WSA uznał, że zażalenie spełniało wymogi formalne, mimo braku profesjonalnego sformułowania żądania. Sąd podkreślił, że interpretacja organu odwoławczego naruszała prawa jednostki do zaskarżenia decyzji. Konkludując, skuteczne zażalenie nie wymagało perfekcyjnego sformułowania, a z treści podania musiały wynikać zarzuty wobec decyzji.