Podstawa opodatkowania RET od nieruchomości elektrowni wiatrowych powinna zostać ustalona na poziomie wartości rynkowej

Tematyka: elektrownie wiatrowe, podstawa opodatkowania, wartość rynkowa, odpisy amortyzacyjne, budowle, NSA

W analizowanej sprawie istotne znaczenie ma okoliczność, że elektrownie wiatrowe nie figurują w ewidencji
środków trwałych spółki jako samodzielne budowle, a w wartościach początkowych urządzeń wiatrowych
zostały ujęte wydatki, które nie wchodzą w skład elektrowni wiatrowej w rozumieniu definicji zawartej
w ustawie o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych. Skoro tak, to w analizowanej sprawie należało
podstawę opodatkowania ustalić na poziomie wartości rynkowej. Przepis art. 4 ust. 5 PodLokU stosuje się
nie tylko we wszystkich tych przypadkach gdy nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych od budowli, ale
także w sytuacji gdy brak jest tożsamości pomiędzy środkami trwałymi od których dokonywano odpisów
amortyzacyjnych a budowlami opodatkowanymi podatkiem nieruchomości.
Wpis w ewidencji środków trwałych czy odpisy amortyzacyjne?
Wyrok zapadł w sprawie dotyczącej wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, w którym Spółka wskazała, że jest
właścicielem farmy wiatrowej. Elektrownie wiatrowe nie figurują jednak w ewidencji środków trwałych Spółki jako
samodzielne (wyodrębnione) środki trwałe. Spółka ujęła w ewidencji środki trwałe, których wartość początkowa
odpowiada wartości części budowlanych elektrowni wiatrowych oraz środki trwałe, które stanowią urządzenia służące
do wytwarzania energii elektrycznej – tzw. urządzenia wiatrowe. W przypadku urządzeń wiatrowych na wartość
początkową środka trwałego składały się m.in. wydatki Spółki na elementy infrastruktury, które nie stanowiły
elektrowni wiatrowej w rozumieniu przepisów ustawy z 20.5.2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych
(t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 961, dalej: InwElektrWiatrU16). Podatnik do końca 2016 r. deklarował do opodatkowania
podatkiem od nieruchomości wieże i fundamenty elektrowni wiatrowej jako budowle. W podstawie opodatkowania
Spółka wskazywała wartość początkową tej budowli ustaloną dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych.
Wątpliwość Spółki dotyczyła sposobu określenia podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowej podatkiem od
nieruchomości od 1.1.2017 r.
W ocenie Wnioskodawcy podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowej Spółka powinna określić z uwzględnieniem
jej wartości rynkowej, ustalonej na dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. 1.1.2017 r. W ewidencji podatkowej
Spółki nie było bowiem środka trwałego odpowiadającego budowli podlegającej opodatkowaniu podatkiem od
nieruchomości.
Burmistrz nie zgodził się ze stanowiskiem Spółki. Zdaniem organu, skoro Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych
od poszczególnych części budowli - komponentów elektrowni wiatrowej, to w takiej sytuacji podstawą opodatkowania
powinna być wartość elektrowni, na którą składa się fundament i wieża, a także elementy techniczne obiektu.
Spółka złożyła skargę na wydaną interpretację, jednak stanowisko Burmistrza zostało podtrzymane przez WSA
w Szczecinie. Sąd oddalając skargę Spółki, wskazał, że sama okoliczność, że w ewidencji środków trwałych nie
znajduje się zindywidualizowany, odrębny środek trwały w postaci elektrowni wiatrowej nie ma znaczenia dla
określenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gdyż decydujący jest sam fakt dokonywania
odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, które składają się na przedmiot opodatkowania.
Spółka nie zgadzając się z wyrokiem WSA złożyła skargę kasacyjną do NSA). Sąd uznał skargę za zasadną.
Zdaniem NSA, jeżeli do wartości początkowej elektrowni wiatrowej zostały skapitalizowane wydatki na elementy,
które nie wchodzą w skład elektrowni wiatrowej i nie stanowią przedmiotu opodatkowania podatkiem od
nieruchomości, to wartość początkowa obiektu określona w taki sposób nie może zostać przyjęta jako podstawa
opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ponieważ nie odzwierciedla wartości przedmiotu opodatkowania (tj.
elektrowni wiatrowej). W takiej sytuacji powinien znaleźć zastosowanie przepis pozwalający na określenie wartości
budowli z uwzględnieniem jej wartości rynkowej.
Podstawą opodatkowania wartość rynkowa
Należy na wstępie zaznaczyć, że omawiany wyrok zapadł na tle specyficznego stanu prawnego, który obowiązywał
od 1.1.2017 r. do 31.12.2017 r. W świetle obowiązujących wówczas przepisów elektrownia wiatrowa, jako całość
(części techniczne wraz z elementami budowlanymi) podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako
budowla, co oznacza, że podstawą opodatkowania powinna w takim przypadku być wartość całego obiektu. W stanie
prawnym obowiązującym zarówno przed, jak i po tym okresie, podatkiem od nieruchomości powinny być
opodatkowane już tylko części budowlane elektrowni wiatrowej.

Oczywiście, wyrok NSA należy ocenić jako słuszny. Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z 12.1.1991 r.
o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1170, dalej: PodLokU) w przypadku budowli podstawę
opodatkowania podatkiem od nieruchomości stanowi, co do zasady, wartość stanowiąca podstawę obliczania
odpisów amortyzacyjnych dla celów podatków dochodowych. Natomiast, jeżeli od danego środka trwałego
(będącego jednocześnie budowlą na potrzeby rozliczeń podatku od nieruchomości) nie dokonuje się odpisów
amortyzacyjnych, to zgodnie z art. 4 ust. 5 PodLokU podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa,
określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego.
Analizowany przez NSA stan faktyczny dotyczył sytuacji, w której nie zachodziła tożsamość środka trwałego
(amortyzowanego na potrzeby podatku dochodowego) oraz budowli – przedmiotu opodatkowania podatkiem od
nieruchomości. Podatnik nie posiadał bowiem jednego środka trwałego w postaci elektrowni wiatrowej, ale kilka,
których łączna wartość obejmowała również elementy wykraczające poza przedmiot opodatkowania podatkiem od
nieruchomości (tj. poza elementy składające się na elektrownię wiatrową).
Gdyby przyjąć za słuszną argumentację organu podatkowego oraz WSA, do podstawy opodatkowania podatkiem od
nieruchomości należałoby przyjąć wartość obejmującą nie tylko przedmiot opodatkowania, ale również inne obiekty,
których wartość została uwzględniona w wartości początkowej środka trwałego obejmującego swoim zakresem
budowlę.
Należy zatem podzielić stanowisko NSA, zgodnie z którym istnieją w takiej sytuacji przesłanki do zastosowania art. 4
ust. 5 PodLokU, który pozwala na określenie podstawy opodatkowania z uwzględnieniem wartości rynkowej budowli.
Innymi słowy, gdy podatnik w ewidencji środków trwałych ujął wartości początkowe obejmujące zarówno części
budowlane elektrowni wiatrowych oraz urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej, a ponadto inne
komponenty i infrastrukturę towarzyszącą, które nie są budowlą, więc ich wartość nie może stanowić podstawy
opodatkowania podatkiem od nieruchomości i które nie zostały wartościowo wyodrębnione, to może on określić
podstawę opodatkowania w oparciu o wartość rynkową budowli.
Innym pozytywnym aspektem podejścia zaaprobowanego przez NSA jest fakt, że wartość rynkowa budowli jest co do
zasady niższa, niż wartość ustalana dla potrzeb dokonywania odpisów amortyzacyjnych.
Argumentacja wynikająca z omawianego wyroku NSA może mieć oczywiście zastosowanie nie tylko do elektrowni
wiatrowych, ale do wszystkich przedmiotów opodatkowania sklasyfikowanych jako budowle, w przypadku których nie
zachodzi tożsamość środka trwałego z przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości.
Wyrok NSA z 4.3.2020 r., II FSK 902/18

Wyrok NSA z 4.3.2020 r., II FSK 902/18. Upewnij się, że odpowiedź jest poprawnym JSON-em, bez dodatkowego tekstu przed lub po, i że wartości pól nie zawierają znaków nowej linii.