Otrzymywanie przez prokurenta stałego wynagrodzenia na podstawie uchwały zarządu nie wyklucza możliwości wykazywania kosztów uzyskania przychodów

Prokurent otrzymujący stałe wynagrodzenie może nadal wykazywać koszty związane z osiąganiem przychodów, jak np. opłaty za internet czy wydatki związane z użytkowaniem samochodu. Interpretacja indywidualna dotyczyła ustalenia, czy te wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tematyka: prokurent, stałe wynagrodzenie, koszty uzyskania przychodów, interpretacja indywidualna, ustawa o podatku dochodowym, wyrok WSA

Sam fakt, że prokurent uzyskuje wynagrodzenie określone w stałej wysokości, nieuzależnionej w jakikolwiek
sposób od ponoszonych przez niego wydatków, nie przesądza o tym, że ponoszone przez niego wydatki nie
są związane z osiąganiem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.
Kluczowe jest ustalenie czy powinna zostać zastosowana generalna zasada dotycząca ustalania czy dane
wydatki są kosztami wraz z określonymi modyfikacjami, czy też koszty uzyskania przychodu powinny zostać
określone w wysokości zryczałtowanej.
Stan faktyczny
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej został przedstawiony następujący stan faktyczny: wnioskodawca
osiąga przychody z tytułu pełnienia funkcji prokurenta w spółce z o.o., których wysokość jest stała w każdym
miesiącu danego roku, a ulega zmianie w poszczególnych latach. Funkcja prokurenta jest przez niego realizowana
na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez zarząd spółki, a nie w związku z zawartą umową o pracę czy inną
umową cywilnoprawną. Zarząd nie zobowiązał wnioskodawcy do pełnienia obowiązków prokurenta w ustalonym
miejscu czy czasie. Wynagrodzenie za pełnienie funkcji prokurenta zostało określone w odpowiedniej uchwale
zarządu. Przedmiotowa uchwała przewiduje wynagrodzenie dla prokurenta w określonej miesięcznej wysokości nie
określając szczególnego sposobu jego kalkulacji oraz nie odnosząc się do refundacji wydatków ponoszonych przez
prokurenta.
Prokurent jest również pracownikiem spółki zatrudnionym w niepełnym wymiarze godzin. Wnioskodawca może
wykonywać swoje obowiązki wynikające z umowy o pracę bez korzystania z uprawnień prokurenta. Co więcej,
Wnioskodawca wypełniał te obowiązki już przed udzieleniem prokury, a jej udzielenie nie wpłynęło na sposób
realizacji obowiązków. Wnioskodawca wywiązuje się z obowiązków pracowniczych w czasie pomiędzy wypełnianiem
obowiązków prokurenta, które są wykonywane w znacznym stopniu w siedzibie spółki. Wnioskodawca ponosi
określone wydatki, które są związane z pełnioną przez niego funkcją prokurenta tj. opłaty za internet mobilny
w miejscu zamieszkania, wydatki (paliwo, naprawy, ubezpieczenia) związane z użytkowaniem samochodu będącego
jego współwłasnością i wykorzystywanego do dojazdów do miejsca wykonywania funkcji prokurenta, a także wydatki
dotyczące drobnego sprzętu i materiałów biurowych wykorzystywanych poza siedzibą spółki.
Interpretacja indywidualna
We wniosku o interpretację indywidualną zadano pytanie, czy ponoszone przez prokurenta wydatki stanowią koszty
uzyskania przychodów na gruncie ustawy z 26.7.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U.
z 2018 r. poz. 1509 ze zm.; dalej: PDOFizU18). W przypadku pozytywnej odpowiedzi, Wnioskodawca zadał
dodatkowe pytanie mające na celu ustalenie czy wydatki stanowią koszt w pełnej faktycznie poniesionej wysokości,
czy też są w jakiś sposób limitowane lub mają charakter zryczałtowany.
W ocenie wnioskodawcy, ponoszone wydatki na internet mobilny, materiały biurowe, drobny sprzęt biurowy, paliwo
oraz naprawy auta stanowią koszty uzyskania przychodu w pełnej wysokości. Jedynie wydatki na ubezpieczenie
samochodu powinny podlegać limitacji zgodnie z odpowiednimi przepisami PDOFizU18 wyłączającymi z kosztów
uzyskania przychodów określoną część składek ubezpieczeniowych.
W wydanej interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) uznał stanowisko
Wnioskodawcy za nieprawidłowe uznając, że wydatki ponoszone przez prokurenta nie stanowią kosztów uzyskania
przychodów, ponieważ nie przyczyniają się do osiągnięcia przychodu ani zachowania czy zabezpieczenia źródła
przychodu. Wynika to z faktu, że wynagrodzenie prokurenta jest stałe i nie jest uzależnione od ponoszonych
wydatków.
Interpretacja została zaskarżona do WSA w Warszawie. Sąd uznał stanowisko Dyrektora KIS za nieprawidłowe
i uchylił zaskarżoną interpretację wskazując, że Dyrektor KIS niesłusznie uznał, że otrzymywanie przez prokurenta
stałego wynagrodzenia nieuzależnionego od wysokości ponoszonych wydatków oznacza brak związku takich
kosztów z osiąganymi przychodami. WSA podkreślił, że stały charakter uzyskiwanych przychodów nie oznacza, że
ponoszone wydatki są nieuzasadnione i nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. WSA odwołał się m.in.
do wyroku NSA z 23.1.2018 r., II FSK 23/16,
, w którym podkreślono, że kosztów uzyskania przychodów nie
stanowią wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie zostały wyłączone przez ustawodawcę z kosztów uzyskania

przychodów oraz których poniesienie ma związek przyczynowo-skutkowy z osiągnięciem przychodu bądź
zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Komentarz
W komentowanym wyroku WSA odwołując się do orzecznictwa NSA, podkreślił, że w celu określenia, czy dane
wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów, należy ustalić czy nie są one wymienione w katalogu wydatków
niestanowiących kosztów uzyskania przychodów oraz ocenić, czy ich poniesienie pozostaje w związku z uzyskaniem
przychodu bądź zabezpieczeniem lub zachowaniem źródła przychodów. Nie jest właściwe wskazywanie, że
w przypadku osiągania przychodu w stałej wysokości, ponoszone wydatki nie mogą mieć związku z takimi
przychodami (co w wydanej interpretacji indywidualnej uczynił Dyrektor KIS). Zdaniem WSA należy natomiast
zwrócić uwagę, czy dane wydatki mają wpływ na osiąganie przychodów. W omawianej sprawie istotne jest zatem czy
ponoszenie kosztów internetu mobilnego, drobnego sprzętu biurowego, artykułów biurowych, paliwa, napraw
i ubezpieczenia auta warunkuje właściwe wypełnianie obowiązków prokurenta.
Z uwagi na związanie zarzutami skargi, WSA nie był uprawniony do ustalenia zakresu uprawnienia prokurenta do
zaliczenia ponoszonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. W szczególności WSA nie rozstrzygnął czy
w omawianym przypadku powinny mieć zastosowanie przepisy PDOFizU18 dotyczące zryczałtowanych kosztów
uzyskania przychodów dla określonych rodzajów przychodów. Dodatkowo, WSA wskazał, że na dalszym etapie
postępowania Dyrektor KIS może potrzebować dodatkowych informacji od prokurenta w celu właściwego
zakwalifikowania stosunku prawnego łączącego prokurenta i spółkę.
Należy zaznaczyć, że stanowisko Dyrektora KIS zaprezentowane w wydanej interpretacji podatkowej jest
niekorzystne dla podatników i nie ma uzasadnienia w przepisach, na co słusznie zwrócił uwagę WSA. O ile można
się zastanawiać, czy wydatki ponoszone przez prokurenta faktycznie były związane z właściwym wypełnianiem przez
niego powierzonej funkcji, o tyle nie można się zgodzić ze stwierdzeniem, że ustalenie wynagrodzenia w stałej
kwocie, nieuzależnionej od ponoszonych wydatków, oznacza bezwzględny brak prawa do zaliczenia ponoszonych
wydatków do kosztów uzyskania przychodów.
Warto mieć na uwadze, że orzeczenie WSA jest nieprawomocne, stąd najprawdopodobniej w sprawie wypowie się
jeszcze NSA. Ponadto, jak wskazano powyżej, omawiane orzeczenie nie wyczerpuje złożoności zagadnienia – na
dalszym etapie konieczne będzie ustalenie czy do ponoszonych wydatków będą miały zastosowanie ogólne zasady
dotyczące ustalania kosztów uzyskania przychodów, czy też należy odnieść się do szczególnych przepisów
przewidujących zryczałtowane koszty uzyskania przychodów. Co więcej, być może trzeba będzie dokonać
dodatkowej analizy w zakresie kwalifikacji stosunku prawnego łączącego prokurenta i spółkę.

Opracowanie i komentarz: Monika Sołtysiak, starszy konsultant
Wyrok WSA w Warszawie z 27.2.2020 r., III SA/Wa 1690/19,

Wyrok WSA wskazał, że stałe wynagrodzenie prokurenta nie wyklucza związku ponoszonych wydatków z osiąganymi przychodami. Decyzja ta może mieć istotne konsekwencje dla podatników i interpretacji przepisów podatkowych dotyczących kosztów uzyskania przychodów.