VAT od usług świadczonych w centrach logistycznych wciąż problematyczny

Kwalifikacja VAT kompleksowych usług logistycznych budzi wiele wątpliwości, zwłaszcza jeśli chodzi o związek z nieruchomościami. Miejsce świadczenia usług oraz definicja usług związanych z nieruchomością stanowią główne punkty problemowe. Interpretacje podatkowe oparte są na wyrokach TSUE, co wprowadza dodatkową niepewność. Ryzyko związane z klasyfikacją usług logistyczno-magazynowych może skutkować różnymi konsekwencjami podatkowymi dla usługodawcy i usługobiorcy.

Tematyka: VAT, usługi logistyczne, centra logistyczne, związane z nieruchomością, interpretacje podatkowe, TSUE, miejsce świadczenia usług, ryzyko podatkowe, klasyfikacja usług, opodatkowanie usług, kwalifikacja VAT, eksport usług

Kwalifikacja VAT kompleksowych usług logistycznych od dawna budzi wątpliwości. Wszystko dlatego, że
przynajmniej część tych usług wykazuje pewnego rodzaju związek z nieruchomością magazynową. Czy to
wystarczy, by uznać taką usługę za „związaną z nieruchomością”? Samo w sobie – nie. Ale też nie oznacza,
że taka kwalifikacja nie jest możliwa. A to może wywrócić do góry nogami rozliczenia (w tym rozliczenia VAT)
tak podmiotu świadczącego takie usługi, jak i jego kontrahenta.
Miejsce świadczenia usług
Zgodnie z art. 28e ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej:
VATU), miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami jest miejsce położenia nieruchomości. Reguła
ta stanowi wyjątek od zasady ogólnej wynikającej z art. 28b ust. 1 i 2 VATU, zgodnie z którą miejscem świadczenia (i
opodatkowania) usług na rzecz podatników jest miejsce ich siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności
gospodarczej. Wyjątek, dość powiedzieć, mogący od czasu do czasu zasiać w rozliczeniach podatkowych sporo
niepokoju.
Problematyczne pozostaje właściwe zdefiniowanie usług związanych z nieruchomością. I to nawet uwzględniając
fakt, że pomaga w takim zdefiniowaniu prawo wspólnotowe. Zgodnie z przepisami unijnymi, usługi związane
z nieruchomością muszą mieć wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Ma to miejsce, gdy
wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym
oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług. Względnie, gdy są świadczone w odniesieniu do
nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
Istnieje jednak pewnego rodzaju problem co do klasyfikacji w tym zakresie szeroko pojmowanych usług
magazynowych i logistycznych. Niewątpliwie, związane są one w pewnym stopniu z dość konkretną nieruchomością.
Na nieruchomości fizycznie są one świadczone. Czy jednak przesądza to o tego rodzaju klasyfikacji usługi?
Czego dotyczyła sprawa?
Podatnik zamierza świadczyć szeroko rozumiane usługi logistyczno–magazynowe na rzecz podmiotu z siedzibą
w Belgii. W ramach świadczonych usług, na podatniku spoczywać będą przede wszystkim obowiązki w zakresie
wyładunku towarów, sortowaniu, sprawdzaniu ilości towarów i numerów partii. Ale też samo przechowywanie
towarów, odbiór zamówień, pobieranie i pakowanie towarów, przygotowania do wysyłki, administracji związanej
z wysyłką, załadunku na pojazdy ciężarowe itp. Słowem – dość szerokie, by nie powiedzieć wyczerpujące spectrum
procesu logistycznego.
Belgijski kontrahent będzie miał jedynie ograniczone prawo wstępu do pomieszczeń centrum logistycznego
podatnika. Choć jako takie możliwe, wymagać będzie np. odpowiedniego zaanonsowania się przez kontrahenta. Nie
będzie on miał prawa wstępu na teren nieruchomości w dowolnym czasie. Pozostałe decyzje w zakresie
wykorzystania powierzchni magazynowej, jak np. miejsce przechowywania, dobór sprzętu i pracowników będą
podejmowane wyłącznie przez podatnika. Zresztą, sam magazyn (stanowiący własność podatnika) ani znajdujące się
w nim pomieszczenia nie będą przedmiotem najmu ani dzierżawy.
Wydając interpretację indywidualną z 27.4.2021 r., 0113-KDIPT1-3.4012.23.2021.4.MJ,
, Dyrektor KIS uznał,
że usługi logistyczno-magazynowe świadczone na rzecz kontrahenta z siedzibą w Belgii nie mają bezpośredniego
związku z nieruchomością w rozumieniu art. 28e VATU. Zatem dla ustalenia miejsca świadczenia usług logistyczno-
magazynowych zastosowanie znajduje ogólna zasada wyrażona w art. 28b ust. 1 VATU. Miejscem świadczenia
usług jest zatem miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Zatem, ww. usługi nie
podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce a dla podatnika stanowią eksport usług.

Komentarz
Omawiana interpretacja opiera się w dużej mierze na dziedzictwie i spuściźnie wynikającymi z wyroku TSUE
z 27.6.2013 r. w (polskiej) sprawie C-155/12,
. Wynika z tego wyroku, że kompleksowe usługi w zakresie
magazynowania, obejmujące np. przyjmowanie towarów do magazynu, ich umieszczanie na odpowiednich półkach
magazynowych, przechowywanie, pakowanie, wydawanie, rozładunek i załadunek mogą być uznawane za usługi
związane z nieruchomością. I mogą podlegać opodatkowaniu w miejscu położenia nieruchomości. Ale jedynie
wówczas, gdy magazynowanie stanowi świadczenie główne czynności jednolitej i usługobiorcom jest przyznane
prawo używania całości lub części wyraźnie określonej nieruchomości.

Tego rodzaju podejście doprowadziło do uformowania się praktyki podatkowej, zgodnie z którą brak realnego
wynajmu przestrzeni magazynowej kontrahentowi zagranicznemu traktowany jest jako „oderwanie” usługi od
nieruchomości. A to oznacza zaś w przypadku usług świadczonych na rzecz kontrahentów zagranicznych przyjęcie
rozliczeń netto. Usługi świadczone w centrach logistycznych na rzecz zagranicznych kontrahentów są w Polsce
zjawiskiem bardzo powszechnym. Ale też podatkowo niosącym uzasadnione ryzyko. Oto bowiem przyjęcie, że
podlegają one opodatkowaniu w kraju siedziby kontrahenta to ryzyko zaległości podatkowej dla usługodawcy. Z kolei
klasyfikacja jako usługi związanej z nieruchomością to w obliczu pewnej przestrzeni szarości ryzyko dla nabywcy
(odliczającego podatek naliczony).
Jeszcze większym problemem w praktyce może okazać się jednak ryzyko brak spójności. Najczęściej w jednym
centrum logistycznym świadczone są usługi na rzecz wielu podmiotów zagranicznych. Wystarczy, że urząd skarbowy
zacznie doszukiwać się precedensu względem jednego z kontrahentów. A oznaczać to będzie, że w odniesieniu do
wszystkich pozostałych, podatnik-usługodawca może mieć kłopot. Nie trzeba dodawać, że przy mnogości klientów,
zaległości podatkowe mogą osiągać niebotyczne kwoty. Dlatego trzeba przyznać, że wnioskodawca omawianej
interpretacji wykazał się pewną roztropnością i rozsądkiem. Próbując zabezpieczyć swoje (oraz pośrednio także
swego belgijskiego kontrahenta) rozliczenia. Czy jednak interpretacja ta pozwala wszystkim zainteresowanym na
w pełni spokojny sen?
Obawiam się, że nie. Istnieje bowiem jeszcze jeden dodatkowy „bat” na podatników prowadzących centra
logistyczne, poza ewentualnym uznaniem usługi za związaną z nieruchomością. Chodzi o kwestię stałego miejsca
prowadzenia działalności gospodarczej. Ono również, o ile organ uzna, że na podstawie art. 28b ust. 2 VATU istnieje,
może przesądzać o konieczności opodatkowania usług w Polsce. Należy o tej kwestii również pamiętać, mając
w pamięci inne wyroki TSUE w „polskich” sprawach (wyrok TSUE z 16.10.2014 r. w sprawie C-605/12,
oraz
wyrok TSUE z 7.5.2020 r. w sprawie C-547/18,
). Oto bowiem infrastruktura techniczna i ludzka podmiotu
trzeciego (tu: podatnika prowadzącego centrum logistyczne) może przesądzać o istnieniu stałego miejsca
prowadzenia działalności gospodarczej przez podmiot zagraniczny (tu: klienta centrum logistycznego). Niestety, do
tej kwestii, świadomie bądź nie, podatnik w omawianej interpretacji nie odniósł się.
Na koniec z kronikarskiego obowiązku przypomnijmy jeszcze, że zgodnie z § 10 ust. 3 pkt 2 lit. c rozporządzenia
Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 18.10.2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych
w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2019 r. poz. 1988, dalej:
SzczegZakrDanDeklR), usługi gospodarki magazynowej podlegają oznaczeniu „GTU_13” w ewidencji sprzedaży.
Nieprzypadkowo…

Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 27.4.2021 r., 0113-KDIPT1-3.4012.23.2021.4.MJ

Klasyfikacja usług logistycznych pod kątem VAT w kontekście centrów logistycznych stwarza wiele wyzwań i niepewności. Brak spójności interpretacji prawnych oraz ryzyko związane z opodatkowaniem usług w kraju siedziby kontrahenta sprawiają, że podmioty świadczące takie usługi muszą uważać na potencjalne konsekwencje podatkowe. Warto być świadomym zarówno aktualnych przepisów, jak i wyroków TSUE dotyczących usług logistycznych.