Ostateczne objaśnienia SLIM VAT: tym razem nie o fakturach korygujących in minus

Ministerstwo Finansów opublikowało 23.4.2021 r. ostateczną wersję objaśnień podatkowych do tzw. pakietu SLIM VAT, skupiając się na zmianach wprowadzonych ustawą z 27.11.2020 r. Największym zaskoczeniem okazały się 'uproszczenia' w zakresie faktur korygujących in minus. Publikacja analizuje także kwestie związane z korektami podstawy opodatkowania, kursami walut oraz odliczaniem VAT na bieżąco.

Tematyka: SLIM VAT, Ministerstwo Finansów, objaśnienia podatkowe, faktury korygujące, odliczanie VAT, kursy walut, usługi noclegowe, zaliczki na eksport, podatek VAT, podatnicy, transakcje łańcuchowe, interpretacje indywidualne, zmiany VAT, ewidencja JPK, pakiet e-commerce, TSUE

Ministerstwo Finansów opublikowało 23.4.2021 r. ostateczną wersje objaśnień podatkowych do tzw. pakietu
SLIM VAT. Chodzi o zmiany wprowadzone wraz z wejściem w życie ustawy z 27.11.2020 r. o zmianie ustawy
o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2419; dalej: ZmVATU20).
Celowo nie posługujemy się pojęciem „uproszczenia”. Bo praktyka funkcjonowania nowych przepisów na
przestrzeni tych kilku miesięcy niestety z ułatwieniem życia nie ma za wiele wspólnego. Ale już tyle zostało
o tym powiedziane i napisane, że szkoda cennego miejsca. Pytanie brzmi raczej, czy objaśnienia coś w tej
kwestii zmienią?
Wnioski z objaśnień
Największym rozczarowaniem pakietu SLIM VAT okazały się „uproszczenia” w zakresie faktur korygujących in minus.
Rezultat wypadł bowiem bardzo blado. Ale tej kwestii w kontekście finalnej wersji objaśnień poświęciliśmy osobne
opracowanie. W poniższym tekście spróbujemy więc zwrócić uwagę na najważniejsze wnioski płynące z objaśnień
we wszystkich innych kwestiach, których SLIM VAT dotyczy. Podobnie jak w przypadku opracowania o fakturach in
minus - szukamy głębi. Analizujemy więc to, co niekoniecznie wynika z samych przepisów.
Faktury korygujące in plus

Zgodnie z art. 29a ust. 17 i 18 ustawy z 11.3.2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze
zm.; dalej: VATU) w przypadku, gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się
w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania.
W przypadku zaś eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zwiększenie podstawy opodatkowania
następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wykazane zostały te
transakcje.
Ww. przepisy potwierdzają to, co wynikało już wcześniej z praktyki podatkowej. Korekta na bieżąco ma miejsce, gdy
w momencie wystawienia faktury pierwotnej, podatek należny z tytułu danego zdarzenia wykazany jest w prawidłowej
wysokości. Dopiero zdarzenie, które następuje po sprzedaży stanowi zaś podstawę do podwyższenia ceny.
Przykładem (najbardziej zresztą oczywistym) przywoływanym przez fiskusa jest w tym wypadku błąd (np. co do ceny,
ilości itp.). Korekta wsteczna ma z kolei na celu wykazanie prawidłowej wysokości podatku należnego, który
w rozliczeniu za dany okres powstania obowiązku podatkowego został wykazany w wadliwej (zaniżonej) wysokości.
Tu przykładem (nieco mniej oczywistym) jest np. podjęcie przez kontrahentów decyzji o podwyższeniu ceny za
wyświadczoną już usługę (z sympatii albo by uhonorować świetną współpracę).
Co ważne, korekta wsteczna nie dotyczy sytuacji, gdy ustalenia między stronami co prawda od początku przewidują
możliwość późniejszej korekty, ale jej wystąpienie zależy od spełnienia dodatkowych warunków ustalonych przez
strony. W tego rodzaju przypadkach należy przyjąć, że korekta następuje w rozliczeniu za okres, w którym ziszczą
się dodatkowe warunki. Będzie to więc korekta na bieżąco. To ważna refleksja dla podatników stosujących np. tzw.
success fee („wynagrodzenie za sukces”, zależne np. od osiągnięcia określonych wyników sprzedaży, wygrania
sprawy przed sądem itp.).
Spójne kursy walut
Zgodnie z art. 31 ust. 2a VATU, kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania określone w walucie obcej
mogą być przeliczane przez podatnika na złote zgodnie z zasadami przeliczania przychodu określonego w walucie
obcej wynikającymi z przepisów o podatku dochodowym, obowiązującymi tego podatnika na potrzeby rozliczania
danej transakcji. Z objaśnień dowiadujemy się, że wybór określonej metody przeliczania kursów walutowych w VAT
nie będzie spełniał przesłanki do uznania go za uzgodnienie / schemat podatkowy w myśl regulacji dotyczących
raportowania schematów podatkowych (tzw. MDR). Wybór nie wymaga też złożenia zawiadomienia do właściwego
naczelnika urzędu skarbowego (ten jednak będzie kontrolował poprawność stosowania metody w ramach właściwych
czynności). Nie zastosujemy jednak nowych zasad np. dla zaliczek ani WNT. Ale o tym wiedzieliśmy już wcześniej
i nie ma sensu więcej się rozpisywać.
Odliczanie VAT na bieżąco – dłużej
Zgodnie z art. 86 ust. 11 VATU, podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden
z trzech następnych okresów rozliczeniowych po okresie, w którym te prawo powstało. Co ważne (choć na dziś ma to

znaczenie historyczne), nowe brzmienie ww. przepisu dotyczy faktur, dla których począwszy od 1.1.2021 r. nie
upłynął termin rozliczania na bieżąco. Zatem jeśli prawo do odliczenia powstało np. w grudniu 2020 r., to rozliczenie
ww. faktury na bieżąco przysługiwało podatnikom w styczniu, lutym oraz marcu 2021 r. Z uwagi na brak stosownych
przepisów przejściowych, kwestia ta budziła pewne wątpliwości. Ale zostały one rozwiane – i dobrze. Od tego
przecież są objaśnienia MF.
Odliczanie VAT z tytułu nabycia usług noclegowych
Minister Finansów potwierdza, że prawo do odliczenia podatku dotyczy wyłącznie usług noclegowych
refakturowanych na finalnego nabywcę zgodnie z art. 8 ust. 2a VATU. Nie dotyczy zaś usług noclegowych
„wykorzystywanych” przez podatnika w każdej innej sytuacji, niż refaktura. Nie daje zatem prawa do odliczenia np.
nabycie usługi noclegowej w celu wyświadczenia usług w innej miejscowości – jeśli wartość usługi noclegowej
uwzględniona jest w cenie kompleksowej usługi (np. prawnej, budowlanej itp.). Może to rodzić pokusę
„refakturowania” tego rodzaju usług np. przez kancelarie prawne. Ale nie będzie to podejście poprawne. Bo też klient
takiej kancelarii nie jest beneficjentem usługi noclegowej, więc powinna ona stanowić element podstawy
opodatkowania świadczenia zasadniczego.
Zaliczki na eksport
Zgodnie z art. 41 ust. 9a i 9b VATU, jeżeli podatnik otrzymał całość lub część zapłaty przed dokonaniem eksportu
towarów, 0% stawkę VAT stosuje się w odniesieniu do otrzymanej zapłaty, pod warunkiem że wywóz towarów
nastąpi w terminie 6 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zapłatę, oraz podatnik w tym
terminie otrzymał dokument IE-599. Niemniej, stawkę 0% VAT stosuje się również jeżeli wywóz towarów nastąpi
w terminie późniejszym. O ile taki późniejszy wywóz jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw
potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów.
Zasada „sześciu miesięcy” to nowość SLIM VAT (wcześniej były to dwa miesiące). Zasada „wydłużenia z uwagi na
specyfikę” znana była z kolei już wcześniej. Jednak to tym przepisom fiskus poświęcił zauważalną część objaśnień.
Przesłankami uzasadniającymi przedłużony okres stosowania 0% VAT przy zaliczce na eksport są okoliczności
technologiczne oraz „szczególne warunki realizacji dostawy” (tj. specyfika towaru lub rynku). Kryteriami w tym
zakresie mogą być zaś np. czas niezbędny do produkcji towaru, dostosowanie towaru do indywidualnych wymogów
klienta, charakterystyczne warunki rynku.
Co do zasady, nie umożliwiają wydłużenia ww. terminu tzw. czynniki zewnętrzne, takie jak np. wahania cen,
możliwości podaży, kwestie logistyczne. Choćby podatnik nie miał na nie wpływu. Fiskus zauważa więc, że nie
uprawniają do wydłużenia terminu np. trudności z organizacją odpowiedniej ilości towaru, trudności z dopasowaniem
transportu itp. Co prawda (mamy nadzieję) pandemia ma się ku końcowi, ale w obliczu poprzerywanych łańcuchów
dostaw takie podejście trudno uznać za wielce korzystne.

Komentarz
Obeszło się bez rewolucji. To pewien plus, bo rolą objaśnień jest „objaśniać” a nie tworzyć rzeczywistość
alternatywną względem przepisów ustawowych. Inna sprawa, że Minister Finansów wykazał się jednak pewną
niekonsekwencją. Obszerne wyjaśnienia dotyczą przepisu niezmienionego w ramach pakietu SLIM VAT (chodzi
o specyfikę eksportu uzasadniającą wydłużone stosowanie stawki 0% VAT przy zaliczkach). Całkowicie przemilczany
został zaś np. efekt uchylenia przepisu art. 7 ust. 8 VATU, dotyczącego transakcji łańcuchowych. Szkoda, bo i w tym
zakresie jest co objaśniać. Abstrahując od interpretacji ogólnej w zakresie kart paliwowych, która tę lukę częściowo
zasypuje, wciąż nie do końca wiadomo np. od kiedy straciły moc ochronną interpretacje indywidualne wydawane na
kanwie art. 22 ust. 2 VATU (transakcje łańcuchowe w obrocie międzynarodowym).
Przypominamy, że to nie koniec zmian w zakresie VAT. Znamy już zarys tzw. SLIM VAT 2 (choć prace legislacyjne
jeszcze oficjalnie nie ruszyły). Nowelizacja obejmie też przepisy o ewidencji JPK (choć tu dla odmiany prace
prawotwórcze utknęły). Pakiet e-commerce za pasem, choć nie wiadomo, czy zdążymy na czas. A jak wspomnimy
jeszcze o fakturach ustrukturyzowanych bądź o „grupie VAT”. A także o przemożnym wpływie niedawnych wyroków
TSUE na praktykę (a być może też przepisy) – na gruncie VAT nie ma i nie będzie nudy.

Objaśnienia podatkowe z 23.4.2021 r. w zakresie pakietu rozwiązań „Slim VAT” oraz wybranych rozwiązań
doprecyzowujących niektóre konstrukcje VAT wprowadzonych ustawą z 27.11.2020 r. o zmianie ustawy o podatku od
towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2419).
Objaśnienia podatkowe z 23.4.2021 r. w zakresie pakietu rozwiązań „Slim VAT”

Objaśnienia podatkowe z 23.4.2021 r. dotyczące pakietu 'Slim VAT' ujawniły niewielkie zmiany w przepisach, bez rewolucyjnych nowości. Mimo pewnej niekonsekwencji w omawianiu zagadnień, publikacja stanowi wartościowe uzupełnienie dla podatników zajmujących się tematyką VAT.